Фактическая цена

«Экон-Профи»
М.А. Пархачева,
Консалтинговая группа «Экон-Профи»

Одной из существенных статей расходов организаций торговли являются расходы по заготовке и доставке товаров. Рассмотрим подробнее, как учитываются такие расходы в бухгалтерском и налоговом учете.

Расходы по заготовке и доставке товаров

Расходы по заготовке и доставке товаров по разному учитываются в бухгалтерском и налоговом учете.

Для целей бухгалтерского учета, предприятиям торговли (в отличие от других организаций) предоставлено право выбирать, каким способом учитывать расходы по заготовке и доставке товаров.

Согласно п. 13 ПБУ 5/01 организации, осуществляющие торговую деятельность (оптовую или розничную), могут затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, включать в состав расходов на продажу (издержек обращения). Данная формулировка ПБУ 5/01 предполагает, что организации торговли имеют возможность выбрать один из двух вариантов бухгалтерского учета расходов по заготовке и доставке приобретаемых товаров:

· учитывать указанные расходы в составе покупной стоимости товаров;

· включать в состав расходов на продажу.

Таким образом в бухгалтерском учете в отношении торговых организаций применяется термин «заготовка и доставка товаров», расшифровка которого приводится в п. 6 ПБУ 5/01. В то же время в данное время этот термин законодательно не определен, что вызывает затруднения при формировании покупной стоимости товаров в бухгалтерском учете (тем более, что в зависимости от оценки поступивших в собственность товаров исчисляется и налог на имущество предприятий).

Исходя из п. 6 ПБУ 5/01 можно сделать вывод, что к расходам по заготовке и доставке товаров относятся:

— затраты на услуги транспорта по доставке товаров до места их использования (если они не включены в цену товаров, установленную договором). К данным расходам относятся, в частности :

● оплата услуг сторонних организаций за транспортировку товаров и продуктов (плата за перевозки, подачу вагонов, взвешивание грузов и т.п.);

● оплата услуг организаций по погрузке товаров и продуктов в транспортные средства и выгрузке из них, плата за экспедиционные операции и другие услуги;

● плата за временное хранение грузов на станциях, пристанях, в портах, аэропортах и т.п. в пределах нормативных сроков, установленных для вывоза грузов в соответствии с заключенными договорами;

● плата за обслуживание подъездных путей и складов необщего пользования, включая плату железным дорогам согласно заключенным с ними договорам.

— проценты по заемным средствам и по кредитам, предоставленным поставщиками. Указанные расходы включают в себя проценты по кредитам банков и займам, предоставляемые иными организациями в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, а также по коммерческому кредиту, предоставляемому продавцами товаров в виде отсрочки платежа, включая оформление долгового обязательства векселями. В данном случае речь идет о процентах по заемным средствам, привлеченных для приобретения товаров и начисленных до даты принятия их к учету, поскольку проценты по заемным средствам, уплаченные после оприходования товаров, следует признать операционными расходами в соответствии п. 11 ПБУ 10/99 и относить на прочие расходы (то есть такие проценты с точки зрения бухгалтерского учета не признаются расходами, связанными с приобретением товаров);

— расходы по страхованию, если таковые были понесены при приобретении товаров, например, страхование груза во время перевозки от поставщика к покупателю;

— затраты по содержанию заготовительно-складского аппарата организации и иные аналогичные затраты.

Остальные расходы по приобретению товаров указаны в ПБУ 5/01 как самостоятельные затраты (выделены в отдельные подпункты п. 6 ПБУ 5/01), не относящиеся к расходам по заготовке и доставке товаров (а, следовательно, и не подпадающие под особый режим учета, предусмотренный для предприятий торговли).

Причем в указанном ПБУ не применяется термин «транспортно-заготовительные расходы». Однако в Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 9 июня 2001 года № 44н и разработанных на основе ПБУ 5/01, термин «расходы по заготовке и доставке» не используется, а применяется другой – «транспортно-заготовительные расходы». Несмотря на явную схожесть, эти понятия различаются, по крайней мере с точки зрения двух указанных документов. Это связано с тем, что в соответствии с Примерной номенклатуры транспортно-заготовительных расходов (ТЗР), приведенной в приложении № 2 к Методическим указаниям, к таким расходам относятся все расходы, связанные с приобретением материально-производственных запасов (частью которых являются и товары), кроме сумм, уплачиваемым поставщикам.

Вместе с тем следует отметить, что в Методических рекомендациях достаточно полно приводится оценка транспортно-заготовительных расходов в отношении организаций-производителей готовой продукции и неторговых организаций, но абсолютно не расшифровываются расходы для организаций торговли.

Вследствие применения Минфином России законодательно неурегулированных терминов, автор затрудняется сказать, что имело в виду указанное ведомство, вводя в употребление два понятия и никак их не разграничивая. Поэтому читателям предстоит самим решить, какой способ учета расходов по заготовке и доставке товаров избрать. По мнению автора до выхода более подробных разъяснений следует руководствоваться нормами ПБУ 5/01 (а не разъяснениями к нему же, тем более не имеющими прямого отношения к торговле), хотя это и приведет к большой вероятности несовпадения бухгалтерского и налогового учета.

В отличие от бухгалтерского учета, для целей налогового учета прибыли покупная стоимость товаров формируется исходя из суммы, уплачиваемой в соответствии с договором поставщику (продавцу), без учета расходов по заготовке и доставке товаров.

Это следует из формулировки ст. 320 НК РФ, согласно которой расходы налогоплательщика — покупателя товаров на приобретение товаров, включая их доставку и иные аналогичные расходы, связанные с приобретением товаров, включаются в состав расходов на продажу (издержек обращения) текущего месяца. Следовательно, расходы по приобретению товаров не формируют их покупную стоимость в целях налогообложения прибыли. Соответственно, правила налогового учета для организаций торговли не предусматривают какой-либо альтернативы в выборе способа учета расходов по заготовке и доставке товаров: указанные расходы никогда не учитываются в составе покупной стоимости товаров.

Но даже в случае, если организация торговли приняла в учетной политике, составленной для целей бухгалтерского учета, метод учета расходов по заготовке и доставке товаров в составе расходов на продажу, их «бухгалтерская» стоимость все равно, как правило, не будет совпадать с «налоговой». Это обусловлено наличием иных расходов, связанных с приобретением товаров.

Прочие расходы по приобретению товаров

Кроме приведенных выше затрат организации торговли несут и иные расходы, непосредственно связанные с приобретением товаров, включая суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов, таможенные пошлины, невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов, вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы и т.п.

В отношении приведенных выше расходов правилами бухгалтерского учета не предусмотрено каких-либо особенностей (как для расходов, связанных с заготовкой и доставкой товаров) для организаций торговли, поэтому их следует учитывать в общем порядке, то есть в составе покупной стоимости товаров.

Для целей налогового учета такие расходы, наоборот, не учитываются в составе покупной стоимости, что следует из формулировки ст. 320 НК РФ, предусматривающей учет прочих расходов, связанных с приобретением товаров в составе издержек обращения. Единственным исключением являются невозмещаемые налоги, подлежащие включению в состав покупной стоимости товаров в соответствии с налоговым законодательством.

Рассмотрим подробнее, как учитываются те или расходы по приобретению товаров в бухгалтерском и налоговом учете.

Пример 1:

Торговое предприятие в январе 2002 г. приобрело по договору поставки товар на сумму 66 000 руб., включая НДС – 10 000 руб. Расходы, связанные с его приобретением, составили:

— транспортные расходы, не включенные в цену договора — 6000 руб., в том числе НДС – 1000 руб.;

— консультационные услуги, связанные с приобретением товаров — 1800 руб., в том числе НДС — 300 руб.

Расчет покупной стоимости товаров для целей бухгалтерского учета

1. Сумма, уплачиваемая продавцу за поставленный товар в соответствии с договором купли-продажи, без учета НДС:

60 000 руб. – 10 000 руб. = 50 000 руб.;

2. Расходы, связанные с приобретением товаров, без учета НДС:

— транспортные расходы: 5000 руб. (6000 руб. – 1000 руб.);

— консультационные услуги: 1500 руб. (1800 руб. – 300 руб.);

3. Покупная стоимость товаров (фактическая себестоимость):

— если учетной политикой принято включать расходы по заготовке и доставке товаров в состав их покупной стоимости:

50 000 руб. + 5000 руб. + 1500 руб. = 56 500 руб.;

— если учетной политикой принято включать расходы по заготовке и доставке товаров в издержки обращения:

50 000 руб. + 1500 руб. = 51 500 руб.

Отражение операций на счетах бухгалтерского учета торгового предприятия

Поступление товара:

Дебет счета 41 Кредит счета 60 – 50 000 руб. — оприходованы на склад товары по ценам поставщика согласно договору купли-продажи без учета НДС (60 000 руб. – 10 000 руб.);

Дебет счета 19 Кредит счета 60 — 10 000 руб. — отражена сумма НДС по поступившим товарам;

Дебет счета 19 Кредит счета 60 — 300 руб. — отражена сумма НДС по оказанным услугам, связанным с приобретением товаров;

а) если учетной политикой принято включать расходы по заготовке и доставке товаров в состав их покупной стоимости

Дебет счета 19 Кредит счета 60 — 1000 руб. — отражена сумма НДС по оказанным услугам, связанным с приобретением товаров;

б) если учетной политикой принято включать расходы по заготовке и доставке товаров в состав издержек обращения

Дебет счета 19 Кредит счета 60 — 1000 руб. — отражена сумма НДС по оказанным услугам, связанным с приобретением товаров;

Оплата товара и услуг по его приобретению:

Дебет счета 60 Кредит счета 51 — 60 000 руб. — произведена оплата поставщику за поставленные товары в соответствии с условиями договора купли-продажи;

Дебет счета 68 Кредит счета 19 – 10 000 руб. — отнесена на расчеты по налогам и сборам сумма НДС по оприходованному и оплаченному товару;

Дебет счета 60 Кредит счета 51 — 1800 руб. — оплачены услуги, связанные с приобретением товаров;

Дебет счета 68 Кредит счета 19 — 300 руб. — отнесена на расчеты по налогам и сборам сумма НДС по оказанным и оплаченным услугам, связанным с приобретением телевизоров.

Расчет покупной стоимости товаров для целей налогового учета

Сумма, уплачиваемая продавцу за поставленный товар в соответствии с договором купли-продажи без учета НДС:

60 000 руб. – 10 000 руб. = 50 000 руб.

Таким образом, покупная стоимость товаров, сформированная для целей бухгалтерского учета составляет 56 500 руб. или 51 500 руб. (в зависимости от способа учета расходов по заготовке и доставке товаров), а для целей налогового – 50 000 руб.

В связи с различной оценкой стоимости приобретенных товаров организациям торговли придется вести налоговый учет покупной стоимости приобретенных товаров в отдельных регистрах.

Как указывалось выше, в ряде случаев в состав покупной стоимости товаров, рассчитанной для целей налогового учета, могут включаться невозмещаемые налоги, что обуславливается действующими нормами НК РФ.

Так, в согласно ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров либо фактически уплаченные при ввозе товаров (работ, услуг) на территорию Российской Федерации, учитываются в их стоимости в случае:

2) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;

3) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с 21 главой НК РФ либо освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

4) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров.

Пример 2:

Торговое предприятие, освобожденное от обязанностей по исчислению и уплате в бюджет НДС, уплаты в январе 2002 г. приобрело по договору поставки товар на сумму 66 000 руб., включая НДС – 11 000 руб.

Предположим, что при приобретении товаров организацией были понесены прочие расходы (консультационные услуг) в размере 1800 руб., в том числе НДС — 300 руб.

Расчет покупной стоимости товаров для целей бухгалтерского учета

1. Сумма, уплачиваемая продавцу за поставленный товар в соответствии с договором купли-продажи, включая НДС:

66 000 руб.;

2. Расходы, связанные с приобретением товаров (консультационные услуги), включая НДС:

1800 руб.;

3. Покупная стоимость товаров (фактическая себестоимость), определяемая исходя из суммы расходов, связанных с их приобретением:

66 000 руб. + 1800 руб. = 67 800 руб.

Расчет покупной стоимости товаров для целей налогового учета

Сумма, уплачиваемая продавцу за поставленный товар в соответствии с договором купли-продажи, включая НДС:

66 000 руб.

Как видно из приведенных выше примеров в общем случае покупная стоимость товаров, определяемая по правилам бухгалтерского и налогового учета не совпадает. Также не будут совпадать и доходы, полученные при реализации товаров, что связано не только с неодинаковым порядком определения фактической себестоимости товаров, но и с применением различных методов оценки товаров при уменьшении доходов от продажи на их покупную стоимость.

Таким образом первоначальная стоимость товаров, определяемая для целей бухгалтерского учета , не будет совпадать с покупной стоимостью товаров, определяемой для целей налогового учета, кроме частных случаев. Например, если расходы, связанные с приобретением товаров, вообще отсутствуют и их фактическая себестоимость формируется только исходя из сумм уплаченных поставщику, причем учет этих сумм одинаков в бухгалтерском и налоговом учете.

Статья опубликована в журнале «Консультант» № 13 (июль 2002 г.)

Состав транспортных расходов торговых предприятиях определен п. 2.2 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания» от 20 апреля 1995 г. № 1-550/32-2 (приложение к письму Госналогслужбы России от 10 мая 1995 г. № ЮБ-6-17/256, далее — Методические рекомендации по учету затрат в торговле). Указанные рекомендации устанавливают правила учета затрат на продажу товаров в разрезе элементов и статей для торговых организация и могут применяться в части, не противоречащей действующим ПБУ. Аналогичную позицию высказывает и Минфина России в своем письме от 15 октября 2001 г. N 16-00-14/464. При этом отнесение тех или иных затрат в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли регулируется 25 главой НК РФ.

Кроме случая, когда доставка включается в цену приобретения товаров по условиям договора.

Вне зависимости от того, каким способом учитываются расходы по заготовке и доставке.

В соответствии с нормами бухгалтерского законодательства активы, предназначенные для перепродажи, учитываются в бухгалтерском учете в качестве материально-производственных запасов. Следовательно, оценка товаров в бухгалтерском учете производится аналогично правилам оценки материально-производственных запасов, установленным указанным бухгалтерским стандартом.

Согласно пункту 5 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 9 июня 2001 года №44н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01″ (далее ПБУ 5/01) товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

В соответствии с пунктом 6 ПБУ 5/01 фактической себестоимостью товаров, приобретенных за плату (по договору купли-продажи), признается сумма фактических затрат организации на приобретение за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

📌 Реклама Отключить

К фактическим затратам на приобретение товаров относятся:

  • суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
  • суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением товаров;
  • таможенные пошлины, в случае приобретения импортных товаров;
  • невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением товаров;
  • суммы вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, с помощью которых приобретаются товары;
  • суммы процентов по заемным средствам, начисленные до момента принятия товаров к учету (в том случае, если заемные средства привлечены для приобретения товаров);
  • затраты по доведению товаров до состояния, в котором они пригодны к продаже.
  • иные затраты, непосредственно связанные с приобретением товаров.

Обратите внимание! 📌 Реклама Отключить

Если стоимость доставки товаров не включается в их цену, а оплачивается покупателем отдельно, то расходы по доставке будут также относиться в состав фактических затрат на приобретение товаров.

Работники торговых организаций такие расходы называют транспортно-заготовительными расходами, которые, как правило, представляют собой:

  • оплату услуг перевозчиков за доставку товаров, в том числе за подачу вагонов, взвешивание, погрузку в транспортные средства и выгрузку из них, расходы на страхование грузов, оплату услуг экспедиторов и так далее;
  • плату за временное хранение товаров на железнодорожных станциях, пристанях, в портах, аэропортах в пределах нормативных
  • сроков, установленных для вывоза грузов в соответствии с заключенными договорами;
  • плату за обслуживание подъездных путей и складов необщего пользования, включая плату железным дорогам согласно заключенным с ними договорам.

В данном случае речь идет о транспортных расходах по услугам сторонних организаций. Расходы, связанные с доставкой товаров (включая погрузочно-разгрузочные работы) транспортом и персоналом торговой организации, подлежат включению в соответствующие статьи расходов на продажу (расходы на оплату труда, амортизация основных средств и так далее). Соответственно, такие расходы не следует включать в покупную стоимость товаров. 📌 Реклама Отключить

Не включаются в фактические затраты на приобретение товаров и общехозяйственные или иные аналогичные им расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением товаров.

Обратите внимание!

Пункт 13 ПБУ 5/01 устанавливает специальное правило для организаций торговли, разрешающее им расходы по доставке товаров учитывать не в фактической себестоимости последних, а включать в расходы на продажу.

Обратите внимание!

Так как бухгалтерское законодательство в отношении транспортных расходов, связанных с доставкой товаров, для организаций торговли предполагает два возможных варианта их учета: либо в составе фактической себестоимости товаров, либо в составе издержек обращения, то торговая организация должна выбрать используемый ею вариант и свое решение зафиксировать в учетной политике организации.

📌 Реклама Отключить

Рассматривая вопросы формирования фактической себестоимости, нельзя обойти стороной и порядок ее формирования в случаях получения товаров по договорам поставки, в которых цена товара «привязана» к валютному эквиваленту или условным денежным единицам. Заключение таких договоров с поставщиками, практически всегда, приводит к возникновению суммовых разниц. Если по таким сделкам возникают суммовые разницы, то фактические затраты на приобретение товаров определяются (увеличиваются или уменьшаются) с учетом суммовых разниц.

Таким образом, на основании анализа бухгалтерского стандарта ПБУ 5/01 и всего вышеизложенного, можно сделать вывод, позволяющий сформулировать основной принцип формирования фактической себестоимости товаров: отражению на счете 41 «Товары» подлежат любые расходы организации торговли, непосредственно связанные с приобретением конкретной партии товаров.

📌 Реклама Отключить

Покажем на примере, как формируется фактическая себестоимость товаров.

Пример 1.

Организация торговли ООО «Сатурн» приобрела партию товаров, предназначенных для перепродажи.
Затраты, связанные с приобретением данной партии товаров у ООО «Сатурн» составили:
Стоимость товаров, согласно договору купли-продажи — 177 000 рублей (в том числе НДС — 27 000 рублей).
Стоимость услуг перевозчика — 5 900 рублей (в том числе НДС — 900 рублей).
Стоимость услуг посредника, через которого ООО «Сатурн» приобрело данные товары — 5 310 рублей (в том числе НДС — 810 рублей).
Учетной политикой ООО «Сатурн» предусмотрено, что транспортные расходы на доставку товаров, включаются в их стоимость.
Тогда в учете ООО «Сатурн» операции, связанные с приобретением товаров, будут выглядеть следующим образом:

Корреспонденция счетов Сумма, рублей
Дебет Кредит
41 60 150 000 Получены товары от поставщика
19 60 27 000 Отражена сумма НДС по приобретенным товарам
41 76 5 000 Сумма транспортных расходов учтена в себестоимости товаров
19 76 900 Учтен НДС по транспортным расходам
41 76 4 500 Стоимость услуг посредника учтена в стоимости товаров
19 76 810 Учтен НДС по комиссионному вознаграждению
60,76 51 188 210 Погашена задолженность перед поставщиком, перевозчиком и посредником
68 19 28 710 Принят к вычету НДС по оплаченным и принятым на учет товарам

В результате на счете 41 «Товары» ООО «Сатурн» сформировало фактическую себестоимость данной партии товаров, которая составила 159 500 рублей.

Теперь предположим, что учетной политикой ООО «Сатурн» предусмотрено, что транспортные расходы на доставку товаров организация учитывает в составе расходов на продажу.

Корреспонденция счетов Сумма, рублей
Дебет Кредит
41 60 150 000 Получены товары от поставщика
19 60 27 000 Отражена сумма НДС по приобретенным товарам
44 76 5 000 Сумма транспортных расходов учтена в себестоимости товаров
19 76 900 Учтен НДС по транспортным расходам
41 76 4 500 Стоимость услуг посредника учтена в стоимости товаров
19 76 810 Учтен НДС по комиссионному вознаграждению
60,76 51 188 210 Погашена задолженность перед поставщиком, перевозчиком и посредником
68 19 28 710 Принят к вычету НДС по оплаченным и принятым на учет товарам

В этом случае фактическая себестоимость данной партии товаров составила 154 500 рублей.

Окончание примера.

Любой бухгалтер знает золотое правило бухгалтерского учета, установленное пунктом 12 ПБУ 5/01: фактическая себестоимость товаров, по которой они приняты к учету, не подлежит изменению в дальнейшем, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и предусмотренных в ПБУ 5/01. 📌 Реклама Отключить

Однако, не исключена ситуация, когда некоторые виды расходов, формирующих себестоимость товаров, не могут быть определены в момент принятия товаров на учет. Например, счет транспортной организации поступил в торговую организацию позже, чем были приняты к учету товары. В этом случае, транспортные расходы не могут быть включены в фактическую себестоимость товаров сразу. Аналогичная ситуация может возникнуть и со счетами посредников, через которые товары приобретались.

Естественно, что в этом случае перед бухгалтером встает вопрос, на каком счете отражать указанные виды расходов и как производить их списание в дальнейшем при реализации товаров. Если вести учет таких расходов, связанных с приобретением товаров, в составе издержек обращения, то данный метод неизбежно приведет к искажению финансового результата за отчетный период (за исключением случаев, когда товар полностью реализован в этом отчетном периоде).

📌 Реклама Отключить

Чтобы этого не случилось, можно воспользоваться вторым вариантом, предусмотренным Инструкцией по применению плана счетов к счету 41 «Товары», то есть отражать процесс приобретения товаров с помощью синтетических счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей».

Если торговая организация решает использовать этот вариант, то она должна утвердить в установленном порядке учетные цены, которые рассчитываются экономистами и устанавливаются на достаточно длительный срок. Использование счетов 15 и 16, освободит бухгалтерскую службу организации торговли от дополнительных расчетов стоимости реализованных товаров. При использовании указанных счетов, списание товара на реализацию будет производиться с кредита 41 «Товары» в дебет 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» по учетным ценам, а сумма отклонений учетных цен от фактической стоимости товаров — со счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» на счет 44 «Расходы на продажу».

📌 Реклама Отключить

Если учетные цены в организации торговли меняются часто, то наиболее целесообразно в качестве учетной цены принимать либо цену поставщика, указанную в сопроводительных документах, либо сумму затрат на приобретение товара, сформированную до момента его постановки на учет. В этом случае, при списании товаров на реализацию, их стоимость будет определяться установленным учетной политикой методом (ЛИФО, ФИФО, по средней себестоимости, по себестоимости единицы), на основании усредненных значений применяемых учетных цен.

Рассмотрим на конкретном примере порядок отражения в бухгалтерском учете поступления товаров с использованием счетов 15 и 16. Механизм использования данных счетов следующий:

По дебету счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» отражается покупная стоимость товаров и другие расходы, связанные с их приобретением.

📌 Реклама Отключить

С кредита счета 15 в дебет счета 41 «Товары» списывается стоимость принятых к учету товаров по учетным ценам, установленным в торговой организации. Разница между фактическими затратами и учетными ценами списывается на счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». В дальнейшем при реализации товаров, эта разница со счета 16 относится на счет 44 «Расходы на продажу».

Следует иметь в виду, что при использовании счетов 15 и 16 возможны два варианта: когда учетные цены, используемые организацией торговли, выше или ниже фактически осуществленных расходов на приобретение товаров.

Пример 2.

ООО «Сатурн», реализующее оптом строительные материалы, в январе 2005 года получило по договору поставки партию краски — 200 банок, предназначенной для продажи. Учетной политикой ООО «Сатурн» предусмотрено, что учет товаров в организации ведется по учетным ценам. Учетная цена 1 банки краски составляет 120 рублей.

Затраты, связанные с приобретением данной партии краски у ООО «Сатурн» составили:

Стоимость краски, согласно договору купли-продажи — 33 040 рублей (в том числе НДС — 5 040 рублей).
Стоимость услуг посредника -1 652 рублей (в том числе НДС — 252 рубля).
Тогда в бухгалтерском учете ООО «Сатурн» порядок отражения процесса приобретения товаров будет отражен следующим образом:

Корреспонденция счетов Сумма, рублей
Дебет Кредит
15 60 28 000 Получена краска от поставщика
19 60 5 040 Отражена сумма НДС по приобретенной краске
15 76 1 400 Отражена сумма транспортных расходов, связанных с доставкой краски
19 76 252 Учтен НДС по транспортным расходам
41 15 24 000 Приняты товары на учет по учетным ценам (200 банок х 120 рублей)
16 15 5400 Списано отклонение стоимости краски за отчетный период.
60,76 51 34 692 Погашена задолженность перед поставщиком и перевозчиком
68 19 5 292 Принят к вычету НДС по оплаченной и принятой на учет краске

По данным нашего примера видно, что учетные цены, используемые ООО «Сатурн», меньше чем фактическая себестоимость краски.

Окончание примера.

Пример 3. 📌 Реклама Отключить

Используя данные того же примера, рассмотрим случай, когда учетные цены в организации торговли установлены выше, чем фактические. Например, учетная цена 1 банки краски составляет 170 рублей.

Тогда в учете организации ООО «Сатурн»:

Корреспонденция счетов Сумма, рублей

Издательство «Гарант-Пресс»

Фактическая стоимость товаров — это сумма всех затрат, связанных с их приобретением. Согласно пункту 102 Инструкции к таким затратам, в частности, относят:

— суммы, уплачиваемые поставщику (продавцу) товаров;

— суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением товаров;

— таможенные пошлины и другие платежи, связанные с приобретением товаров;

— вознаграждения посреднических организаций, через которые приобретены товаров;

— затраты на заготовку и доставку товаров до места их использования, включая страхование доставки;

— суммы, уплачиваемые за доведение товаров до состояния, в котором они пригодны к использованию (подработка, сортировка, фасовка товаров);

— другие затраты, непосредственно связанные с приобретением товаров.

Если товары будут использоваться в операциях, не облагаемых НДС, то сумму «входного» налога по ним включают в фактическую стоимость ценностей. В противном случае ее принимают к вычету по правилам, установленным налоговым законодательством.

Общехозяйственные расходы в фактическую стоимость товаров не включают. Однако это не относится к тем случаям, когда они напрямую связаны с их приобретением. В такой ситуации они учитываются в фактической стоимости товаров в общем порядке.

Если учреждение проводит ведет торговую деятельность, то затраты по их заготовке и доставке до складов (включая страхование доставки) могут учитываться в составе текущих расходов организации (счет 0 401 20 000 «Расходы текущего финансового года») (*). На стоимость товаров они не влияют. Подобный порядок учета данных затрат должен быть закреплен в качестве элемента учетной политики учреждения.

(*) п. 103 Инструкции

Стоимость товаров отражают на счете 0 105 00 000 «Материальные запасы» (по соответствующим аналитическим счетам). Если помимо расходов на их покупку учреждение несет дополнительные затраты, включаемые в фактическую стоимость данных ценностей (например на доставку), то сумму данных затрат предварительно собирают на счете 0 106 00 000 «Вложения в нефинансовые активы» (аналитический счет 0 106 34 000 «Вложения в материальные запасы — иное движимое имущество учреждения»).

При использовании счета 0 106 00 000 после формирования фактической стоимости товаров все затраты по их приобретению списывают в дебет счета 0 105 00 000 «Материальные запасы» (по соответствующим аналитическим счетам).

Товары могут быть получены несколькими способами. Например за плату, безвозмездно, в рамках товарообменных (бартерных) операций, выявлены в процессе инвентаризации. В зависимости от способа получения товаров учреждение и формирует их фактическую стоимость. При этом порядок ее формирования и списания в отношении товаров и материалов полностью совпадает. Подробнее о нем смотрите раздел «Материальные запасы (строка 080)» подразделы «Формирование фактической стоимости материалов (сырья)…» и «Отпуск и списание материалов» издания «Годовой отчет бюджетных и автономных учреждений» (под общ. редакцией В.Верещаки).

Пример

За счет приносящей доход деятельности учреждение приобрело партию медицинских товаров. Выручку от продажи данных товаров НДС не облагают.

Стоимость всей партии товаров составляет 2 000 000 руб. (без НДС). Товары приобретались через посредническую организацию. Стоимость ее услуг — 188 800 руб. (в том числе НДС — 28 800 руб.). Расходы по доставке товаров до склада учреждения равны 59 000 руб. (в том числе НДС — 9000 руб.).

Для заключения договора поставки товаров работник учреждения был направлен в служебную командировку. Расходы на нее с учетом НДС составили 6700 руб., в том числе: суточные — 1300 руб., оплата проезда — 3600 руб., оплата проживания — 1800 руб.

Для упрощения примера забалансовый учет денежных средств учреждения не приводится.

Ситуация 1

В соответствии с учетной политикой учреждения затраты по заготовке и доставке товаров включаются в их фактическую стоимость.

Операции по приобретению партии товаров будут отражены в учете учреждения записями:

Дебет 2 106 34 340 Кредит 2 302 34 730

— 2 000 000 руб. — учтены затраты на приобретение партии товаров и кредиторская задолженность перед поставщиком;

Дебет 2 302 34 830 Кредит 2 201 11 610

— 2 000 000 руб. — перечислены денежные средства с лицевого счета в казначействе поставщику товаров;

Дебет 2 106 34 340 Кредит 2 302 26 730

— 188 800 руб. — затраты на оплату посреднических услуг сторонней организации списаны на увеличение стоимости товаров (с учетом «входного» НДС);

Дебет 2 302 26 830 Кредит 2 201 11 610

— 188 800 руб. — перечислены денежные средства с лицевого счета в казначействе на оплату посреднических услуг;

Дебет 2 106 34 340 Кредит 2 302 22 730

— 59 000 руб. — затраты на доставку товаров до склада учреждения списаны на увеличение их стоимости (с учетом «входного» НДС);

Дебет 2 302 22 830 Кредит 2 201 11 610

— 59 000 руб. — перечислены денежные средства с лицевого счета в казначействе транспортной организации;

Дебет 2 106 34 340 Кредит 2 208 12 660

— 1300 руб. — расходы на выплату суточных командированному работнику списаны на увеличение стоимости товаров;

Дебет 2 106 34 340 Кредит 2 208 22 660

— 3600 руб. — расходы на оплату проезда командированного работника списаны на увеличение стоимости товаров;

Дебет 2 106 34 340 Кредит 2 208 26 660

— 1800 руб. — расходы на оплату проживания командированного работника списаны на увеличение стоимости товаров.

Фактическая стоимость товаров составит:

2 000 000 + 188 800 + 59 000 + 1300 + 3600 + 1800 = 2 254 500 руб.

При отражении фактической стоимости приобретенных товаров в учете учреждения делают запись:

Дебет 2 105 38 340 Кредит 2 106 34 340

— 2 254 500 руб. — купленные ценности учтены в составе товаров.

Ситуация 2

Учреждение ведет торговую деятельность. В соответствии с учетной политикой учреждения затраты по заготовке и доставке товаров отражаются в составе текущих расходов учреждения.

Операции по приобретению партии товаров будут отражены в учете учреждения записями:

Дебет 2 105 38 340 Кредит 2 302 34 730

— 2 000 000 руб. — учтены затраты на приобретение партии товаров и кредиторская задолженность перед поставщиком;

Дебет 2 302 34 830 Кредит 2 201 11 610

— 2 000 000 руб. — перечислены денежные средства с лицевого счета в казначействе поставщику товаров;

Дебет 2 401 20 226 Кредит 2 302 26 730

— 188 800 руб. — затраты на оплату посреднических услуг сторонней организации включены в текущие расходы учреждения (с учетом «входного» НДС);

Дебет 2 302 26 830 Кредит 2 201 11 610

— 188 800 руб. — перечислены денежные средства с лицевого счета в казначействе на оплату посреднических услуг;

Дебет 2 109 90 222 (2 401 20 222) Кредит 2 302 22 730

— 59 000 руб. — затраты на доставку товаров до склада учреждения включены в текущие расходы учреждения (с учетом «входного» НДС);

Дебет 2 302 22 830 Кредит 2 201 11 610

— 59 000 руб. — перечислены денежные средства с лицевого счета в казначействе транспортной организации;

Дебет 2 109 90 212 (2 401 20 212) Кредит 2 208 12 660

— 1300 руб. — расходы на выплату суточных командированному работнику включены в текущие расходы учреждения;

Дебет 2 109 90 222 (2 401 20 222) Кредит 2 208 22 660

— 3600 руб. — расходы на оплату проезда командированного работника включены в текущие расходы учреждения;

Дебет 2 109 90 226 (2 401 20 226) Кредит 2 208 26 660

— 1800 руб. — расходы на оплату проживания командированного работника включены в текущие расходы учреждения.

В данной ситуации фактическая стоимость товаров составит 2 000 000 руб. Остальные затраты, связанные с их доставкой и заготовкой, будут отражены в составе текущих расходов учреждения.

Если стоимость товаров при их продаже облагается НДС, то сумму «входного» налога в их фактическую стоимость не включают. Ее принимают к налоговому вычету по правилам, установленным налоговым законодательством. «Входной» НДС по расходам, связанным с заготовлением этих ценностей, также принимают к вычету.

Пример

За счет собственных доходов учреждение приобрело партию товаров. Продажная стоимость товаров облагается НДС в общем порядке.

Покупная стоимость всей партии товаров составляет 2 360 000 руб. (в том числе НДС — 360 000 руб.). Товары приобретались через посредническую организацию. Стоимость ее услуг составила 188 800 руб. (в том числе НДС — 28 800 руб.). Расходы по доставке товаров до склада учреждения равны 59 000 руб. (в том числе НДС — 9000 руб.).

В соответствии с учетной политикой учреждения затраты по заготовке и доставке товаров включаются в их фактическую стоимость. Для упрощения примера забалансовый учет денежных средств учреждения не приводится.

Операции по приобретению партии товаров будут отражены в учете учреждения записями:

Дебет 2 210 01 560 Кредит 2 302 34 730

— 360 000 руб. — учтены сумма «входного» НДС по товарам и кредиторская задолженность перед поставщиком;

Дебет 2 106 34 340 Кредит 2 302 34 730

— 2 000 000 руб. (2 360 000 — 360 000) — учтены затраты на приобретение партии товаров и кредиторская задолженность перед поставщиком (без «входного» НДС);

Дебет 2 302 34 830 Кредит 2 201 11 610

— 2 360 000 руб. — перечислены денежные средства с лицевого счета в казначействе поставщику товаров;

Дебет 2 210 01 560 Кредит 2 302 26 730

— 28 800 руб. — учтена сумма «входного» НДС по посредническим услугам, связанным с приобретением товаров;

Дебет 2 106 34 340 Кредит 2 302 26 730

— 160 000 руб. (188 800 — 28 800) — затраты на оплату посреднических услуг сторонней организации списаны на увеличение стоимости товаров (без «входного» НДС);

Дебет 2 302 26 830 Кредит 2 201 11 610

— 188 800 руб. — перечислены денежные средства с лицевого счета в казначействе на оплату посреднических услуг;

Дебет 2 210 01 560 Кредит 2 302 22 730

— 9000 руб. — учтена сумма «входного» НДС по транспортным услугам;

Дебет 2 106 34 340 Кредит 2 302 22 730

Дебет 2 302 22 830 Кредит 2 201 11 610

— 59 000 руб. — перечислены денежные средства с лицевого счета в казначействе транспортной организации.

Фактическая стоимость товаров составит:

2 000 000 + 160 000 + 50 000 = 2 210 000 руб.

Сумма «входного» НДС по товарам и затратам на их приобретение составит:

360 000 + 28 800 + 9000 = 397 800 руб.

При включении купленного имущества в состав товаров и отражении налогового вычета по НДС в учете делают записи:

Чистая цена продажи — это расчетная продажная цена, которая применяется организацией в ходе обычной (операционной) деятельности, за вычетом:

  • • расчетных затрат на завершение производства;
  • • расчетных затрат, которые необходимо понести для целей продажи.

При этом продажная стоимость актива не всегда совпадает со справедливой стоимостью. Это связано с тем, что справедливую (рыночную) стоимость устанавливает рынок, а продажную стоимость — организация.

Запасы чаще всего списывают по чистой цене продажи. Расчетная оценка чистой цены продажи определяется на основании суммы, которую можно получить от реализации запасов на текущую дату. При этом необходимо учесть колебания рыночных цен до отчетной даты и после окончания отчетного периода в той степени, в которой такие события подтверждают условия, существовавшие на конец данного периода.

Если организация планирует использовать запасы только в целях исполнения заключенных договоров, то основой для определения чистой стоимости продаж являются цены, указанные в соответствующих договорах. Если же количество запасов превышает величину, необходимую для выполнения заказов по заключенным контрактам, то часть запасов, которые представляют такое превышение, необходимо оценивать на основании рыночной стоимости.

Сырье и материалы, используемые для производства готовой продукции, должны проверяться на их обесценение.

Стоимость материалов, которые используются в производстве продукции, не снижается ниже фактической стоимости приобретения, если готовая продукция, при выпуске которой они использовались, будет продана с прибылью. Если же цена на готовую продукцию снижается в связи с падением цен на материалы, то стоимость материалов необходимо уменьшить. При этом расчетная стоимость продаж определяется на основании затрат на приобретение аналогичных материалов.

Пересмотр чистой стоимости продажи всех запасов необходимо проводить в каждом отчетном периоде. В случае превышения рыночной стоимости запасов и увеличения чистой цены продажи в силу изменившихся экономических условий списанная ранее сумма сторнируется.

Учетная стоимость запасов увеличивается либо до чистой стоимости продажи, если она меньше себестоимости, либо до себестоимости.

При этом учетная стоимость запасов будет представлять наименьшую из двух величин — чистую стоимость продажи или себестоимость, т.е. учетная стоимость запасов не должна превышать их себестоимость. Подобные записи называют реверсивными. Восстановление ранее списанной стоимости запасов в связи с увеличением чистой стоимости продажи происходит путем отражения дохода в той статьей расходов, куда ранее были отнесены расходы на списание.

Порядок определения чистой цены продажи и справедливой стоимости рассмотрен в практикуме (примеры 8—14).

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *