Кик налоги

Содержание

Фирммейкер принимает уже который запрос за месяц. Выглядят похожими друга на друга, как близнецы. Расскажем об одном из них. Компания-резидент РФ в 2009 году учредила компанию в Беларуси для решения каких-то задач (решение, устав, регистрация, оплата уставного капитала, учет ведет местный бухгалтер). И новая компания-нерезидент РФ благополучно эти задачи выполняла. А в 2017 году компания-резидент РФ получила один за другим налоговые требования пояснить факты регистрации компании-нерезидента. После пояснений были составлены акты об обнаружении нарушений налогового законодательства (нет отчетности КИК) с вызовом представителя и наложением штрафов общей суммой 150 (сто пятьдесят) тысяч рублей. Клиент просил разобраться в ситуации и отменить или уменьшить штрафы, что мы и сделали. А ситуация с контролируемыми иностранными компаниями не так проста.

Борьба с оффшорами

Оффшор – это иностранная юрисдикция, которая позволяет на своей территории зарегистрировать компанию для работы по оффшорным правилам. Есть выражение «купить оффшор». Речь идет про покупку оффшорной компании, учрежденную в такой стране.

Оффшорная юрисдикция или оффшорная зона (от англ.offshore—»вне берега») — это финансовый центр, привлекающий иностранный капитал путем предоставления специальных налоговых и других льгот иностранным компаниям, зарегистрированным в оффшорной юрисдикции, вплоть до полного освобождения от каких-либо налогов в обмен на небольшой фиксированный ежегодный сбор.

Низконалоговая юрисдикция или низконалоговая зона — это юрисдикция, законодательство которой не предусматривает освобождения от налогов, но при выполнении определенных условий компаниям предоставляются налоговые льготы. Данный тип юрисдикций является «прозрачным» для банков и партнеров и может использовать преимущества договоров об избежании двойного налогообложения.

Оффшорная компания — это компания, зарегистрированная в стране с льготным типом налогообложения. Такие компании обладают правом работы только за рубежом, не по месту своей регистрации.

Борьба с оффшорами была начата в 2008 году в период очередного мирового финансового кризиса. В 2009 году Организация по экономическому сотрудничеству и развитию обнародовала так называемые черный, белый и серый списки оффшорных зон.

Организация экономического сотрудничества и развития (сокр. ОЭСР, англ. Organisation for Economic Co-operation and Development, OECD) — это международная экономическая организация развитых стран, признающих принципы представительной демократии и свободной рыночной экономики.

ОЭСР создана в 1948 году для координации проектов экономической реконструкции Европы в рамках плана Маршалла. В 1996 году заявку на приём в члены ОЭСР подали постсоветские страны: Россия, Эстония, Латвия и Литва. Эстония была принята в ОЭСР в 2010, Латвия в 2016, Литва в 2018. С августа 2012 Россия официально вступила в ВТО и начала переговоры о членстве в ОЭСР. В марте 2014 года ОЭСР приостановила принятие России в члены на неопределенный срок.

Итак, в 2009 году появились списки оффшорных зон. Страны-участницы G20 выразили намерение применить самые жесткие санкции против тех, кто оказался в черном и сером списке, вплоть до запрета вложения финансов в эти зоны. Результатом стало полное исчезновение черного списка и сокращение серого всего до двух позиций – Ниуэ, Науру. Россия не остается в стороне, она ратифицировала Конвенцию относительно взаимной административной помощи по вопросам налогов:

  • обмен налоговой информацией;
  • проведение одновременных проверок по налогам;
  • содействие во взимании налогов;
  • помощь в вопросе вручения документов плательщикам налогов.

Начиная с 1 января 2019 года налажен автоматический обмен информацией между странами. Пятью годами ранее был принят и вступил в силу антиоффшорный закон, закон о контролируемых иностранных компаниях (далее КИК). И с 1 января 2015 года лица, которые являются владельцами любых зарубежных компаний или принимают в них долевое участие, должны сообщить об этом в налоговую службу. Об этом законе и поговорим.

Что такое КИК или закон о деофшоризации

Юридической основой деофшоризации в России стал закон КИК. С 1 января 2015 г. вступил в силу Федеральный закон от 24.11.2014 № 376-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)» (далее – Закон о деофшоризации).

Основные понятия и термины КИК

  • Иностранная структура без образования юридического лица — организационная форма, созданная в соответствии с законодательством иностранного государства (территории) без образования юридического лица (в частности, фонд, партнерство, товарищество, траст, иная форма осуществления коллективных инвестиций и (или) доверительного управления), которая в соответствии со своим личным законом вправе осуществлять деятельность, направленную на извлечение дохода (прибыли) в интересах своих участников (пайщиков, доверителей или иных лиц) либо иных бенефициаров (ст. 11 НК РФ);
  • Иностранные финансовые посредники — иностранные фондовые биржи и иностранные депозитарно-клиринговые организации, включенные в перечень, утверждаемый Банком России по согласованию с Минфином;
  • Публичные компании — российские и иностранные организации, являющиеся эмитентами ценных бумаг, которые (либо депозитарные расписки на которые) прошли процедуру листинга и (или) были допущены к обращению на одной или нескольких российских биржах, имеющих соответствующую лицензию, или биржах, включенных в перечень иностранных финансовых посредников;
  • Налоговое резидентство юридических лиц (ст. 246.2 НК РФ);
  • Контролируемая иностранная компания (далее КИК) — это организация, которая не признается налоговым резидентом РФ и контролирующим лицом организации являются организация и (или) физическое лицо, признаваемые налоговыми резидентами РФ (ст. 25.13 НК РФ);
  • Контролирующее лицо иностранной организации (далее КЛ) — это физ. (юр.) лицо а) с долей участия более 25%; б)с долей участия 10%, если резидентов РФ в этой организации более 50 процентов (ст. 25.13 НК РФ); в) осуществляющее контроль над такой организацией в своих интересах или в интересах своего супруга и несовершеннолетних детей. Что означает контроль? Речь идет про контроль при помощи генеральной доверенности либо трастовой декларации, либо есть информация о поступлениях на банковский счет иностранной компании, либо установлены особые отношения между компанией и налоговым резидентом РФ. Отношения, оформленные безотзывным трастом (структура не приносит доход и не контролируется), не являются контролем.

Основное в законе о деофшоризации является понятие контроля в отношении организации. Осуществлением контроля над организацией признается оказание или возможность оказывать определяющее влияние на решения, принимаемые этой организацией в отношении распределения полученной прибыли (дохода) в отношении налогообложения в силу прямого или косвенного участия в такой организации, участия в договоре, предметом которого является управление этой организацией.

Обязанности налогоплательщика КИК

Согласно НК налогоплательщики обязаны сдавать отчетность и уведомлять налоговый орган. Речь идет и случаях, когда резидент РФ (физ. или юр. лицо) контролирует нерезидента РФ (юр. лицо).

Что хочет государство:

  • знать факт и статус участия (форма по событиям 1120411);
  • знать доход от такого участия (ежегодная форма 1120416);
  • получить налог от дохода.

Как выполнить требования государства и обязанности налогоплательщика, если контролируешь иностранное юридическое лицо?

3.1 Уведомить единовременно об участии в иностранных организациях (регданные)

Применяется форма с 29 мая 2015 года, но данные указывать за любой период. Форма КНД 1120411 — Форма, порядок заполнения, образец.

В каких случаях сдавать (ответ — регистрационные изменения)

  • контролирующее лицо >10% принял прямое или косвенное участие;
  • создано юридическое лицо;
  • покупка (изменение) доли или покупка акций;
  • ликвидация юридического лица.

Срок сдачи (ответ — 3 мес от события)

  • не позднее 3 (трех) месяцев с даты возникновения (изменения доли) участия в иностранной организации (даты учреждения иностранной структуры без образования юридического лица);
  • в случае, если физическое лицо, не являвшееся налоговым резидентом Российской Федерации в момент возникновения оснований для представления уведомления об участии в иностранных организациях, признается налоговым резидентом Российской Федерации по итогам этого календарного года, — не позднее 1 марта года, следующего за указанным календарным годом;
  • в случае прекращения участия в иностранных организациях (прекращения (ликвидации) иностранных структур без образования юридического лица) — не позднее 3 (трех) месяцев с даты прекращения участия (с указанием даты окончания участия в иностранной организации (даты прекращения (ликвидации) иностранной структуры без образования юридического лица).

Какие документы приложить (ответ — никакие)

Ответственность (ответ — штраф 50 тыс. руб за каждый факт)

Неправомерное непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговый орган уведомления об участии в иностранных организациях или представление уведомления об участии в иностранных организациях, содержащего недостоверные сведения, влечет взыскание штрафа в размере 50 000 (пятьдесят тысяч) рублей в отношении каждой иностранной организации, сведения о которой не представлены либо в отношении которой представлены недостоверные сведения (ст. 129.6 НК РФ).

Срок давности привлечение к ответственности — 3 года с даты, когда наступила просрочка подачи уведомления об участии (ст.113 НК РФ). Для компаний, зарегистрированных до 15 мая 2015 г. уведомление об участии необходимо было подать в срок до 15 июня 2015 г.

3.2 Уведомлять ежегодно о любой прибыли в КИК, платить налог

Если по предыдущему пункту более-менее все ясно, то процесс расчета прибыли КИК и уведомления о ней весьма непрост. Итак, допустим в предыдущем году была создана, приобретена иностранная компания или ее акции в указанных долях. КИК отработала год, о прибыли или убытке нужно сообщить в налоговый орган. Форма КНД 1120416 — Форма, порядок заполнения, образец.

Логика работы НК такова, что прибыль КИК равна прибыли резидентов РФ. С нее нужно уплатить налог — НДФЛ или налог на прибыль организации. Прибыль учитывается:

  • в той доле, которая принадлежит контролирующему лицу (КЛ);
  • если нет доли, то из суммы прибыли, которую непосредственно КЛ получило или на которую имеет право.

Минимальный порог прибыли, с которой необходимо платить налоги

Минимальный порог прибыли, с которой необходимо платить налоги — 10 (десять) миллионов рублей (ст. 25.15 НК РФ). В 2016 году порог был 30 миллионов рублей, в 2015 — 50 (пятьдесят) миллионов рублей.

Как считать прибыль КИК

Прибыль или убыток контролируемой иностранной компании определяется (ст. 309.1 НК РФ):

  • или по финансовой отчётности иностранной компании (КИК должна находится в иностранной юрисдикции, с которой заключён международный договор по вопросам налогообложения и осуществляется обмен информацией + в наличии положительное аудиторское заключение). При этом учитывается неконсолидированная финансовая отчётность компании или заключение аудитора по международным правилам;
  • или по правилам главы 25 НК РФ (необходимо применять такой порядок 5 лет).

Какие доходы учитываются при расчете прибыли

Доходы делятся на пассивные и активные. Пассивные доходы:

  1. дивиденды;
  2. доходы, получаемые в результате распределения прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации;
  3. процентный доход от долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации;
  4. доходы от использования прав на объекты интеллектуальной собственности. К таким доходам, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы и фильмы или записи для телевидения или радиовещания, использование (предоставление права использования) любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса либо использование (предоставление права использования) информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта;
  5. доходы от реализации акций (долей) и (или) уступки прав в иностранной организации, не являющейся юридическим лицом по иностранному праву;
  6. доходы по операциям с производными финансовыми инструментами;
  7. доходы от реализации недвижимого имущества;
  8. доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, в том числе доходы от лизинговых операций, за исключением следующих доходов: от предоставления в аренду или субаренду морских судов, судов смешанного (река — море) плавания или воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках; от предоставления в аренду или субаренду подземных хранилищ газа и трубопроводов, используемых для транспортировки углеводородов. В целях настоящего подпункта определение суммы дохода от лизинговых операций, связанных с приобретением и использованием предмета лизинга лизингополучателем, производится исходя из общей суммы лизингового платежа за вычетом возмещения стоимости лизингового имущества (при лизинге) лизингодателю;
  9. доходы от реализации (в том числе погашения) инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов;
  10. доходы от оказания консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также от проведения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ;
  11. доходы от услуг по предоставлению персонала;
  12. иные доходы, аналогичные доходам, указанным в подпунктах 1 — 11 настоящего пункта.

Всё остальное попадает под определение активного дохода и позволяет избежать налогообложения. При учёте прибыли и убытков КИК не учитывается доход от курсовой разницы.

Как уменьшить прибыль КИК

При определении прибыли (убытка) КИК не учитываются следующие доходы (расходы) этой компании за период, за который в соответствии с личным законом такой компании составляется финансовая отчетность за финансовый год (ст. 309.1 НК РФ):

  • распределённые в отчётный период дивиденды, если они достаются не налоговым резидентам РФ (прямым или косвенным способом);
  • налог может быть зачтён полностью или частично, если он уплачивается по месту регистрации компании в иностранной юрисдикции (должно быть подтверждено документами, а если у России нет соглашения по вопросам налогообложения с конкретной страной, то документы должны быть заверены налоговым органом);
  • если по личному закону компании существует обязанность направить часть средств на увеличение уставного капитала, эта сумма вычитается из налогообложения.

Когда нужно сдавать уведомление (ответ — КЛ >10%)

  • контролирующее лицо >25% принимает прямое или косвенное участие;
  • контролирующее лицо > 10%, а доля участия всех налоговых резидентов > 50%;
  • любая прибыль или убыток.

Срок сдачи (ответ — до 20 марта)

  • не позднее 20 марта года, следующего за налоговым периодом, в котором контролирующим лицом признается доход в виде прибыли КИК (например, за 2019 год в 2021 году).

Какие документы приложить

  • прибыль до 10 млн. руб. — могут истребовать финансовую отчетность и аудиторское заключение;
  • прибыль более 10 млн. руб. — помимо этого уведомления физ. лицу сдать Декларацию 3-НДФЛ (дальше расскажем);
  • если компания «активная» — подтвердить документально (выписка из реестра, выписка банка. Документы перевести на русский язык).

Пример подробного расчета прибыли КИК с сайта налоговой инспекции.

Еще раз. Если прибыль больше минимального порога, то физлица сдают дополнительно декларацию 3-НДФЛ.

Ответственность (ответ — 100 тыс. руб)

Неправомерное непредставление или представление недостоверных сведений влечет взыскание штрафа в размере 100 000 рублей по каждой контролируемой иностранной компании (ст. 129.6 НК РФ). Срок давности привлечение к ответственности — 3 года с даты, когда наступила просрочка подачи уведомления об участии (ст.113 НК РФ).

3.3 Декларировать прибыль физлица, платить налог (декларация 3-НДФЛ КИК)

Разобрались с самым сложным пунктом. Дальше проще. Если КЛ физическое лицо, а прибыль превышает минимальный порог, то необходимо сдать еще и Декларацию 3-НДФЛ. Хотя с ней все и так ясно, немного ее проговорим. Декларация 3-НДФЛ КЛ подается, если одновременно соблюдены условия — прибыль КИК больше минимального порога 10 млн руб. и отсутствуют основания освобождения прибыли КИК от налогообложения (ст.25.13-1 НК РФ).

Основания освобождения прибыли КИК от налогообложения

  • она является некоммерческой организацией, которая в соответствии со своим личным законом не распределяет полученную прибыль (доход) между акционерами (участниками, учредителями) или иными лицами;
  • она образована в соответствии с законодательством государства — члена Евразийского экономического союза и имеет постоянное местонахождение в этом государстве;
  • эффективная ставка налогообложения доходов (прибыли) для этой иностранной организации, определяемая в соответствии с настоящей статьей по итогам периода, за который в соответствии с личным законом такой организации составляется финансовая отчетность за финансовый год, составляет не менее 75 процентов средневзвешенной налоговой ставки по налогу на прибыль организаций;
  • она является одной из следующих контролируемых иностранных компаний: активной иностранной компанией; активной иностранной холдинговой компанией; активной иностранной субхолдинговой компанией;
  • она является банком или страховой организацией, осуществляющими деятельность в соответствии со своим личным законом на основании лицензии или иного специального разрешения на осуществление банковской или страховой деятельности;
  • она является одной из следующих иностранных организаций: эмитентом обращающихся облигаций, организацией, которой были уступлены права и обязанности по выпущенным обращающимся облигациям, эмитентом которых является другая иностранная организация;
  • она участвует в проектах по добыче полезных ископаемых, осуществляемых в соответствии с соглашениями о разделе продукции, концессионными соглашениями, лицензионными соглашениями или иными соглашениями (контрактами) на условиях риска;
  • она является оператором нового морского месторождения углеводородного сырья или непосредственным акционером (участником) оператора нового морского месторождения углеводородного сырья;
  • контролируемая иностранная компания признается международной холдинговой компанией.

Срок сдачи (ответ — до 30 апреля)

  • ежегодно не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
  • прибыль до 10 млн. руб. — могут истребовать финансовую отчетность и аудиторское заключение;
  • прибыль более 10 млн. руб. — обязательно финансовую отчетность и аудиторское заключение (перевод на русский язык).

Ответственность за непредставление 3-НДФЛ

Непредставление налоговой декларации — штраф в размере 5 (пяти) процентов не уплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1 000 рублей (ст. 119 НК РФ).

Уклонение физ. лица от уплаты налогов путем непредставления налоговой декларации либо путем включения в налоговую декларацию заведомо ложных сведений, совершенное в крупном размере, —
наказывается (ст. 198 УК РФ):

  • штрафом в размере от 100 (ста) тысяч до 300 (трехсот) тысяч рублей;
  • или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от 1 (одного) года до 2 (двух) лет;
  • либо принудительными работами на срок до 1 (одного) года;
  • либо арестом на срок до 6 (шести) месяцев, либо лишением свободы на срок до 1 (одного) года.

Что будет, если не уведомлять о КИК?

Если коротко — найдут и оштрафуют. Как это сделают? Обмен налоговой информацией в мировом сообществе набирает темп. Регулирует его Международная Конвенция ОЭСР об автоматическом обмене налоговой информацией. Россия подписала Конвенцию в 2011 г., ратифицировала ее в 2014 г., а в 2016 г. Россия подписала Многостороннее соглашение компетентных органов об автоматическом обмене информацией о финансовых счетах. Обмен налоговым данными для России стал возможен с 2018 года. И уже начат обмен информацией за период с 1 января по 31 декабря 2017 года. Сегодня к автоматическому обмену ОЭСР подключает все больше стран. На официальном портале ОЭСР можно следить за этим процессом.

Если у Вас открыт счет (личный или на КИК) в банке любой из стран обмена, то при определенных условиях сведения о вас, вашем счете, компании КИК в автоматическом режиме будут выгружены и переданы в ФНС РФ. Будут переданы следующие сведения:

  • данные банка, где открыт счет;
  • номер счета;
  • отчетный период;
  • данные о физлице — код страны, ИНН, ФИО, дата рождения, адрес проживания;
  • данные о юрлице — код страны, ИНН, наименование, регистрационный адрес;
  • данные о контролирующем лице компании (код страны, ИНН, ФИО, дата рождения, адрес проживания);
  • остаток, поступления, списания за отчетный период.

Пока расшифровка назначения платежей и контрагентов в сведения не включены, не могут быть получены ФНС РФ в автоматическом режиме – только по дополнительному запросу. Выгрузка и автоматический обмен будут осуществляться 1 (один) раз в календарный год, следующий за отчетным. Информация будет передавать банком в налоговый орган своего государства, а налоговый орган обязан будет направить:

  • в налоговый орган страны нахождения компании будет передана информация о счете для всех компаний;
  • в налоговый орган страны налогового резидентства контролирующего лица будет передана информация о счете и о контролирующем лице, если компания подпадает под статус «пассивная» по критерию вида дохода. Доля пассивных доходов (дивиденды, проценты, роялти, рента, консалтинг и т.д.) должна составляет более 50% за отчетный период.

Информация о КЛ не подлежит обмену и передаче

  • Банк вправе не сообщать информацию, если общий остаток по счету на 31 декабря отчетного года составляет менее $250 000 (clause 9 art. 17 CRS). Данное положение распространяется только на счета, открытые до 01 января 2016 г. Данное положение распространяется на все компаниия (активные и пассивные), независимо от вида их деятельности. Главная цель данного временного послабления – разгрузить банки от работы со счетами, имеющими незначительные суммы. Если счет открыт после 01.01.2016 и сумма остатка по счету свыше $250 000, то сбор информации проводится, происходит это дольше;
  • если лицо компания является Активной — получает более 50% активного дохода;
  • если между странами подписано дополнительное двустороннее соглашение об обмене налоговой информацией.

Ответственность, если ничего не делать

Вам грозит:

  • штраф за неуведомление об открытии счета (ст. 15.25 КоАП РФ);
  • штраф за ненаправление отчетов о движении денежных средств (ст. 15.25 КоАП РФ);
  • штраф в случае наличия незаконных валютных операций 75-100% от суммы незаконной валютной операции (ст. 15.25 КоАП РФ);
  • доначисление налога и пени;
  • штраф за несвоевременную подачу 3-НДФЛ (уже писали про это выше);
  • штраф за неуплату налога 20% от суммы налога (ст. 122 НК РФ);
  • штраф за неуведомление о рег действиях — 50 тыс. руб за каждую компанию (писали выше);
  • штраф за неуведомление о прибыли — 100 тыс. руб за каждую компанию (писали выше);
  • уголовная ответственность за непредставления налоговой декларации (ст. 198 НК РФ, ст. 199 НК РФ).

Как уменьшить штрафы по отчетности КИК

Мы обещали рассказать, как уменьшили штрафы. Какое-то время понадобилось на изучение материалов дела. На налоговые требования существуют ограниченные сроки ответа, пришлось вникать в документы очень быстро. Клиент сообщил нам факты, представил документы. В своей позиции мы обратили внимание на то, что:

  • совершение административного правонарушения в области контролируемых иностранных юридических лиц допущено впервые с момента государственной регистрации общества, ранее налогоплательщик не привлекался к налоговой ответственности за подобное и аналогичных нарушения в области налогового законодательства Российской Федерации;
  • выразившееся в непредставлении в установленный срок налоговому органу уведомления о контролируемых иностранных компаниях налоговое правонарушение не повлекло за собой причинение вреда правам и законным интересам третьих лиц, охраняемым общественным отношениям, причинение имущественного ущерба, в том числе бюджетной системе Российской Федерации, а равно иным образом негативно не отразилось на поддержании законности и правопорядка в области налогового регулирования по причине освобождения прибыли контролируемой иностранной компании от налогообложения в Российской Федерации;
  • налогоплательщик с даты государственной регистрации при создании и до настоящего момента является добросовестным налогоплательщиком, не допускает в хозяйственной деятельности совершения действий, направленных на уклонение от уплаты налогов, занижение налоговой базы, злоупотребление правом, а также избегает совершения иных действий, влекущих за собой нарушение норм действующего налогового законодательства Российской Федерации;
  • налоговое правонарушение допущено налогоплательщиком с неумышленной формой вины, по неосторожности, общество не сознавало противоправного характера своего действия (бездействия), не предвидело вредных последствий и не желало наступления таких последствий, а равно сознательно не допускало их и не относилось к ним безразлично;
  • самостоятельное исправление налогоплательщиком нарушения срока представления уведомления о контролируемых организациях, а также непродолжительный период пропуска такого уведомления;
  • несоразмерность налоговой санкции в виде налогового штрафа в размере 100 000,00 руб. характеру, обстоятельствам и последствиям допущенного налогоплательщиком правонарушения.

Конечно, дополнительно мы подробно описали, как было получено требование, как предоставлен ответ. В результате удалось снизить штраф со 150 (ста пятидесяти) тысяч рублей до 35 (тридцати пяти) тысяч рублей по конкретному случаю.

Итоги

Мы подробно рассказали о ситуации КИК. Сегодня, если контролируем иностранное юридическое лицо — то обязательно уведомляем налоговый орган о регистрационных данных единовременно и о прибыли ежегодно, платим налоги. Получили штрафы — работаем с ними.

Фирммейкер, февраль 2017 года, обновляется ежегодно
Евгений Морозов
При использовании материала ссылка обязательна

Тед Ливингстон — основатель и CEO популярного мессенджера Kik — написал колонку о том, что ждёт сферу мобильного общения в будущем.

***

Я направлялся на встречу в Сан-Франциско, когда получил сообщение: «Facebook купил WhatsApp за 19 миллиардов». Я замер и наблюдал за потоком сообщений. Все задавались одним и тем же вопросом: в Facebook сошли с ума? В качестве основателя единственного мессенджера в США, который обходит WhatsApp по популярности, я ответил : «Нет». Мы ожидали, что нечто подобное должно произойти в скором будущем. А после последних событий с Tango, получившим инвестиции от Alibaba Group, интерес к этой сфере не угаснет еще долго.

Обмен сообщениями — довольно обширная тема. Более того, это одна из самых непонятных вещей ИТ-сферы. Какая разница между WhatsApp и GChat? Почему просто не использовать SMS? Зачем Facebook понадобилось покупать еще один мессенджер после приобретения Beluga три года назад? В то же время, сфера обмена сообщениями обещает стать полем битвы с высокими ставками, таким, как поиск для веба или софт для повышения продуктивности для компьютеров.

Тед Ливингстон

Но какую роль играет обмен сообщениями в мобильной сфере? Мы долго размышляли над этим вопросом в Kik. А так как запустились ещё в 2010 году, то, возможно, над этой проблемой думали больше, чем кто-либо другой. Сейчас, благодаря покупке Цукерберга, все задумались над этим вопросом. Поэтому я решил поделиться с вами всем тем, что узнал за годы работы. Запаситесь кофе — это может занять много времени.

Пришествие мобильных мессенджеров

История началась в 2007 году, когда я работал в Blackberry в качестве одного из тысячи стажеров, набираемых каждый семестр. В то время iPhone еще не вышел, а мобильный интернет был настолько дорогим, что только банкиры с Уолл-Стрит могли себе это позволить. Однако, в RIM нам всем выдавали Blackberry с оплаченными тарифами. Мы использовали BBM (Blackberry Messenger), как сумасшедшие, а благодаря MSN-мессенджеру уже успели привыкнуть к мгновенным сообщениям — но это было нечто другое, более быстрое и интимное. С MSN вы всегда могли связаться с человеком, который выключил или оставил свой компьютер. Но теперь компьютер всегда был с тобой, не прекращая работу и не покидая сеть. Впервые исчезло такое понятие, как оффлайн.

Такие приложения, как MSN, Facebook Messenger и Skype добавили мобильный доступ, но в них все еще есть опция оффлайна. С другой стороны, с WhatsApp, Kik или даже SMS вы привязаны к своему телефону, вы всегда онлайн. Если вы, к примеру, опаздываете на встречу с другом, то не посылаете GChat или сообщение в Skype. Вы отправляете SMS. Почему? Потому что вы хотите, чтобы он со стопроцентной вероятностью получил сообщение. И только общество, в основе которого лежат мобильные технологии, может гарантировать, что все будут онлайн в любое время.

Если BBM был первым мессенджером, то WhatsApp занимает второе место. В 2009 году я ушёл из RIM, чтобы делать «Spotify для Blackberry». Мы хотели встроить его в BBM. Но к концу 2009 мы осознали потенциал iPhone и поняли, что наше приложение должно работать и на Blackberry, и на iPhone.

Примерно в то же время появился WhatsApp. Это был своеобразный BBM для iPhone. Затем выяснилось, что они планировали версию и для Blackberry. Мы поняли, чем это чревато для компании и отправились в RIM, чтобы попросить создать версию мессенджера для iPhone. Это была единственная возможность соперничать с WhatsApp. В RIM же нуждались в BBM только для продажи телефонов и не собирались портировать продукты на другие платформы. Поэтому мы решили взять все в свои руки и создать собственный кросс-платформенный мессенджер.

В современном мире у вас есть тысячи способов отправить сообщение с телефона. Но когда дело доходит до мобильных мессенджеров, то только пять являются популярными: WhatsApp, WeChat, Line, Kakao, Kik. Да, есть и те, кто использует голосовые сообщения, как Tango и Viber, или изображения, как Instagram и Snapchat. Но все это уходит на второй план, когда вам просто нужно написать: «Встречаемся в 5». Эти пять приложений очень похожи и отличаются лишь по трем параметрам: индивидуальность, регион и платформа.

Название и место

Для меня первым мессенджером был BBM, но для большинства — это SMS, которые есть в каждом телефоне. Главным вопросом для компаний в сфере обмена сообщениями было то, как заставить людей отказаться от SMS? А ответ очевиден: сделать сервис бесплатным.

Для американцев свойственно недооценивать, каково это «бесплатно», просто потому, что для большинства из нас SMS уже ничего не стоят. Зачем мне нужен WhatsApp, если я могу просто написать сообщение? Затем, что в большинстве других стран сообщения стоят дорого. В этом заключается секрет успеха WhatsApp: это были прежние SMS, но абсолютно бесплатные. Была только одна уловка: ваши друзья также должны были использовать приложение.

В итоге, WhatsApp имел бешеную популярность. В Азии некоторые компании быстро отреагировали, начав конкуренцию. В Китае Tencent запустила WeChat. В Японии Naver (на самом деле, корейская компания) — Line, а в Южной Корее появилось Kakao. По большей части, однако, в мире пользуются WhatsApp — за исключением США.

Кроме того, что SMS платные, у них есть еще одна проблема: вы не можете заблокировать людей. Для большинства это не так важно, но бывают случаи, когда вы хотите, чтобы люди, которые сталкиваются с вами в Instagram, Tumblr или SoundCloud, связывались с вами лично. Не может быть и речи о том, чтобы постить свой номер телефона в таких сервисах, потому что тогда вы станете мишенью для различного рода спама и звонков от странных личностей.

Мы в Kik решили создавать аккаунты на основе никнеймов, поэтому нет надобности предоставлять номер телефона. Как результат, сейчас мы наблюдаем, как люди дают свои никнеймы для облегчения связей между различными сервисами, такими как социальные, игровые и фитнес-приложения. Люди, которые стоят во главе этих приложений, стремятся интегрировать свой собственный механизм обмена сообщениями. Возьмем, к примеру, Instagram Direct или Direct Messages от Twitter. Но такая модель не будет работать, потому что пользователи не хотят мессенджер для каждого приложения, которое они используют — они хотят один универсальный для всех сервисов.

Захотят ли потребители чего-то большего?

Во время моей работы в RIM у компании было стандартное видение Blackberry: почта в твоем телефоне. Это было реализовано и работало какое-то время. Компания росла быстрее, чем кто-либо, а когда появился iPhone, мы все смеялись над ним: «Посмотри, какая плохая батарея!», «Посмотри, какая медленная почта!», «Все эти приложения! Да кому они нужны?».

В чем-то в RIM были правы. Смартфоны сделали большой прыжок в развитии, поэтому пользователю нужно было простое описание, например, «почта в вашем телефоне», чтобы освоить новый функционал. А когда людям стало недостаточно одной почты, они стали задаваться вопросом: «Как еще я могу использовать свой смартфон?».

WhatsApp оказался в нужном месте в нужное время. Предложенные компанией бесплатные сообщения взбудоражали мир, но захотят ли использовать эту функцию обычные люди в повседневной жизни? Начнут ли они задаваться вопросом: «Что еще я могу сделать с SMS?». Мы собирались выяснить это.

У каждого из четырех упоминавшихся мессенджеров были свои зоны, на которые не мог посягнуть WhatsApp. У Line была Япония, у KakaoTalk — Южная Корея, WeChat — Китай, Kik — универсальный чат, объединяющий множество приложений. И никто из нас не собирался уходить из своих ниш. Но все хотят большего, стремятся достигать успеха и находить способы переманить пользователей из WhatsApp. Более того, каждый из нас нашел один и тот же путь для этого: построение собственной платформы.

Платформа: простота с разграничением

Платформа позволяет сохранять простоту для тех, кто хочет лишь отправлять сообщения, предлагая более изощренный функционал продвинутым пользователям. Вы просто хотите чатиться со своими друзьями? Хорошо, общайтесь. Или вы хотите поиграть с друзьями? Пожалуйста. Может быть, хотите пройтись по магазинам в поисках обуви? Как насчет этого?

Платформа позволяет нам быть простыми, при этом предлагая дополнительные сервисы. В Kik вы можете общаться с друзьями, играть в Words и слушать с ними музыку. В KakaoTalk есть возможность продавать цифровые вещи. В Line в скором будущем пользователи смогут создавать и продавать стикеры. С помощью WeChat в Китае можно оплачивать такси и кофе.

Если добавляешь в эту мешанину разработчиков, развивается совершенно новая экосистема. Благодаря невероятному росту числа смартфонов и мобильного интернета (мы ожидаем 5 миллиардов пользователей смартфонов к 2017 году) появилась экосистема, которая превосходит все, что мы видели раньше, включая Windows и Facebook. Вот где будут править мессенджеры.

Эта платформа долгое время оставалась стратегией для мессенджеров вроде Kik (у которого она построена на HTML5). Все мы начинали как «бесплатные SMS», но вскоре это эволюционировало в «нечто большее, чем SMS». Из истории с Blackberry мы уяснили, что будет, если не реагировать оперативно на изменения вокруг — и если появится новый вектор развития, то для WhatsApp может быть слишком поздно.

Два ключевых вопроса

Мы всегда знали, что сфера обмена сообщениями имеет измеримую ценность, но 19-миллиардная покупка сделала это более ощутимым. С этого момента осталось только два главных вопроса, на которые нужно ответить:

1. Захотят ли когда-либо пользователи нечто большее, чем просто бесплатные SMS?

2. Какой лучший путь для построения платформы?

Если ответ на первый вопрос «нет», то, похоже, что WhatsApp уже выиграл. В противном случае он далеко позади, оставив борьбу остальным четырем игрокам. И тогда нас ждет второй, более интересный вопрос. У WhatsApp нет ответа на него, поэтому решение придет откуда-нибудь еще. Для нас это — самая захватывающая часть. Это будущее мессенджеров.

Перевод: Алексей Ермолаев

Илья Назаров, партнер

С учетом того, что пороговое значение прибыли КИК, которое контролирующее лицо вправе НЕ учитывать при определении базы по своему налогу (НДФЛ или ННП), начиная с 2017 финансового года КИК, снижено до 10 млн. руб. — необходимость расчета прибыли КИК становится все более популярной. В настоящей статье я постараюсь разобрать наиболее часто встречающиеся случаи и ответить на основные вопросы, возникающие у наших клиентов.

Определение порогового значения прибыли КИК

Пороговое значение прибыли КИК определяется по данным ее финансовой отчетности, составленной либо по местному стандарту (если такой предусмотрен), либо по МСФО. Если стандарт НЕ установлен — применение МСФО является обязательным. Общие вопросы правового регулирования — описаны на странице Налогообложение прибыли КИК департамента МНП.

Прибыль КИК отражается в разделе STATEMENT OF PROFIT AND LOSS (или STATEMENT OF COMPREHENSIVE INCOME), в строчке «PROFIT BEFORE TAX». Показатель прибыли в валюте необходимо умножить на средний курс конкретной валюты к российскому рублю за отчетный год — п.12 Письмо Минфина РФ от 10 февраля 2017 г. №03-12-11/2/7395. При этом, для целей сравнения с пороговым значением необходимо учитывать показатель прибыли всей компании (а НЕ пропорционально доле участия в ней контролирующего лица).

ВАЖНО! При определении прибыли КИК не учитываются следующие доходы (расходы) — п.3 ст.309.1 НК РФ:

  • в виде сумм от переоценки и (или) обесценения долей в уставном (складочном) капитале (фонде) организаций, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг, производных финансовых инструментов по справедливой стоимости, произведенных в соответствии с применимыми стандартами составления финансовой отчетности, признанных в составе прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании до налогообложения;

Указанный выше пункт применяется на практике, в случае если КИК владеет портфелем ценных бумаг. В соответствии с МСФО прибыль от переоценки портфеля («net fair value gain») на конец года включается в показатель PnL, НО не должна учитываться при определении показателя прибыли КИК. Т.е. для целей сопоставления с пороговым значением из показателя PnL можно вычесть показатель «net fair value gain». И уже получившееся число пересчитывать по курсу в рубли для целей сравнения с порогом в 10 млн руб.

Помимо этого при определении прибыли КИК также НЕ учитываются следующие доходы (расходы):

  • в виде сумм доходов от реализации или иного выбытия долей в уставном (складочном) капитале (фонде) организаций, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг, производных финансовых инструментов и расходов, признанных при выбытии указанных активов в составе прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании до налогообложения;
  • в виде сумм прибыли (убытка) дочерних (ассоциированных) организаций (за исключением дивидендов), признанных в финансовой отчетности контролируемой иностранной компании в соответствии с ее личным законом (учетной политикой этой компании для целей составления ее финансовой отчетности);
  • в виде сумм расходов на формирование резервов и доходов от восстановления резервов. При этом прибыль контролируемой иностранной компании уменьшается на суммы расходов, уменьшающих величину ранее сформированного резерва;
  • в виде дивидендов, источником выплаты которых являются российские организации, если контролирующее лицо этой КИК имеет фактическое право на такие доходы с учетом положений ст. 312 НК РФ.

ВАЖНО! Для целей сопоставления прибыли КИК с пороговым значением НЕ учитываются убытки КИК предыдущих периодов.

ВАЖНО! Для целей сопоставления прибыли КИК с пороговым значением НЕ учитывается сумма распределенных дивидендов по итогам финансового года.

Указанное выше установлено п.22 и п.23 Письмо Минфина РФ от 10 февраля 2017 г. №03-12-11/2/7395. В показатель «profit and loss» данные цифры в соответствии с МСФО в любом случае не включаются.

Льготы, освобождающие прибыль КИК от налогообложения

Допустим, после произведенных расчетов стало очевидно, что прибыль компании превышает 10 млн руб. Далее необходимо оценить возможность применения льготы, освобождающей прибыль КИК от налогообложения. Одними из наиболее популярных льгот являются следующие:

  • льгота по критерию «активной» деятельности компании — «активной», в соответствии с НК РФ считается любая деятельность, за исключением «пассивной», которая прямо указана в п.4 ст.309.1 НК РФ. К «активной» деятельности в частности, например, относится торговля. При этом, неважно, имеет ли Ваша компания какие-либо соглашения с РФ по налоговым вопросам (напр., СОИДН) — данную льготу может заявлять даже классическая оффшорная компания (Белиз, Сейшеллы, БВО и т.д.). Доля активных доходов, при этом, должна составлять не менее 80% от всех доходов компании — п.3 ст.25.13-1 НК РФ.

При заявлении данной льготы к Уведомлению о КИК необходимо приложить документы, подтверждающие заявленную льготу. Налоговым кодексом НЕ предусмотрен конкретный перечень таких документов, на практике такими документами могут являться:

    • финансовая отчетность КИК с аудиторским заключением, в котором прямо указан вид деятельности КИК
    • выписка с банковского счета КИК, из которой следует характер проводимых КИК сделок
    • реестр договоров, заключенных КИК за необходимых отчетный период
    • копии договоров (если однотипные — копия одного такого договора и сопроводительное письмо)
    • любые иные документы, которые в совокупности прямо или косвенно подтверждают «активный» характер деятельности КИК

  • льгота по критерию эффективной ставки местного корпоративного налога — применяется, если такая эффективная ставка составляет не менее 75% средневзвешенной налоговой ставки по налогу на прибыль в РФ (п.п.3 п.1 ст.25.13-1 НК РФ). Для целей применения данной льготы необходимо, чтобы юрисдикция КИК имела с РФ соглашение по налоговым вопросам (например, СОИДН) и НЕ была включена в список стран, не обеспечивающих обмен информацией для целей налогообложения с РФ — п.7 ст.25.13-1 НК РФ.

Чтобы понять более точно, применима ли в каждом конкретном случае льгота по критерию эффективной ставки — необходимо произвести расчеты по формуле, приведенной в п.2 ст.25.13-1 НК РФ. При заявлении данного вида льготы к Уведомлению о КИК необходимо приложить соответствующий расчет. Дополнительно особенности применения данной льготы разъясняются в п.9 Письма Минфина РФ от 10 февраля 2017 г. №03-12-11/2/7395.

  • иные льготы, освобождающие прибыль КИК от налогообложения, также установлены — п.1 ст.25.13-1 НК РФ:
    • для КИК — некоммерческих организаций;
    • для КИК, зарегистрированных в Армении, Беларуси, Казахстане, Киргизии, Молдавии;
    • для КИК, являющихся банками или страховыми организациями;
    • для КИК, участвующих в проектах по добыче полезных ископаемых (при соблюдении определенных доп. условий);
    • для КИК, являющихся операторами нового морского месторождения углеводородного сырья

Какие документы подаются в налоговый орган

Как я уже писал выше в случае наличия льготы к Уведомлению о КИК необходимо приложить документы, подтверждающие заявленную льготу.

Отчетность КИК в ИФНС — НЕ подается (только если отчетность является документом, подтверждающим заявленную льготу).

Декларация 3-НДФЛ в ИФНС — НЕ подается.

ВАЖНО! В соответствии с разъяснениями МинФина РФ льготу возможно применить ТОЛЬКО при самостоятельной подаче Уведомлений о КИК. Если контролирующее лицо скрывало факт наличия у него КИК, и в будущем данный факт раскрылся — заявить о применении льготы и освобождении прибыли КИК от налогообложения (в случае превышения порога 10 млн руб) — НЕВОЗМОЖНО.

Расчет налога с прибыли КИК в случае отсутствия льготы

Если порог прибыли превышен и невозможно применить никакую льготу (напр, для компаний, получающих дивиденды или компаний, сдающих в аренду /продающих недвижимость и др) — необходимо произвести расчет налога с прибыли КИК для учета получившегося значения в декларации 3-НДФЛ контролирующего лица и уплаты с него НДФЛ.

Напомню, что прибыль КИК учитывается при определении базы у контролирующего лица пропорционально доле его участия в КИК.

Формула расчета налога (Х) прибыли КИК:

Х (декларируется в 3-НДФЛ) = доля участия к.л. х (Прибыль КИК до налогообложения — Распределенные дивиденды (общая сумма) — Убытки прошлых периодов в порядке их получения) х 13% — Иностранный корп налог КИК х доля участия к.л.

Уменьшение прибыли КИК на распределенные дивиденды

Как видно из формулы, прибыль КИК можно уменьшить на сумму всех дивидендов (включая промежуточные дивиденды, выплаченные в течение финансового года КИК и дивиденды прошлых лет), выплаченных в году, следующем за фин годом КИК. Сумму распределенных дивидендов необходимо подтвердить, при этом, как пояснил в своем письме МинФин РФ «подтверждение величины выплаченных дивидендов, помимо финансовой отчетности, осуществляется посредством копий платежных поручений или кассовых документов на выплату дивидендов, бухгалтерских справок, расшифровок финансовой отчетности, копий решений о выплате дивидендов, иных документов, предусмотренных обычаями делового оборота государства постоянного местонахождения контролируемой иностранной компании» — Письмо МинФина от 28 апреля 2017 г. N 03-12-12/2/26265а.

Уменьшение прибыли КИК на убытки прошлых периодов

После уменьшения прибыли КИК на сумму распределенных дивидендов — сумму прибыли КИК можно дополнительно уменьшить на сумму убытков предыдущих финансовых периодов без ограничения.

ВАЖНО! Убытки прошлых периодов можно перенести на будущие периоды при определении прибыли КИК ТОЛЬКО в случае, если контролирующим лицом было подано Уведомление о КИК по итогам фин периодов, в которых были получены такие убытки.

Зачет суммы иностранного корпоративного налога

Получившийся после уменьшения прибыли КИК на дивиденды и убытки показатель необходимо умножить на 13%, а получившуюся сумму налога можно также уменьшить на сумму корпоративного налога, уплаченного с прибыли КИК в иностранном государстве пропорционально доле участия в КИК контролирующего лица.

Сумма иностранного корпоративного налога КИК, при этом, должна быть документально подтверждена, а если с государством регистрации КИК у России нет СОИДН — документ, подтверждающий уплату корп налога, должен быть заверен компетентным налоговым органом иностранного государства.

Иностранный корп налог КИК необходимо пересчитать в рубли по курсу на дату его фактического перечисления в бюджет иностранного государства.

В случае если после уменьшения прибыли КИК на сумму распределенных дивидендов и убытков прошлых периодов получается отрицательное значение — декларация 3-НДФЛ и финансовая отчетность в налоговый орган НЕ подаются.

Если после уменьшения прибыли КИК на сумму распределенных дивидендов и убытков прошлых периодов получается положительное значение — в налоговый орган подается декларация 3-НДФЛ с задекларированной суммой прибыли КИК и налогом НДФЛ, рассчитанном с такой прибыли.

Также, как я писал выше, в декларации 3-НДФЛ возможно также заявить к вычету сумму иностранного корпоративного налога уплаченного в иностранном государстве — в таком случае в бюджет будет необходимо доплатить НДФЛ до ставки 13%.

К декларации 3-НДФЛ прикладываются:
— нотариально удостоверенный перевод на русский язык копии аудированной (если требуется аудит) финансовой отчетности КИК — п.5 ст.25.15 НК РФ

Если к вычету заявляется иностранный корпоративный налог — к декларации 3-НДФЛ также прикладываются:
— документ, выданный иностранным государством, подтверждающий сумму уплаченного КИК корпоративного налога в иностранном государстве. Такими документами могут быть (любые из):
— налоговая декларация, заверенная налоговым органом иностранного государства или направленная по электронным каналам связи, используемым для направления такого документа в иностранном государстве;
— уведомление от налогового органа о величине исчисленного налога;

— платежные документы

Для налогов, удержанных налоговыми агентами:
— письменное подтверждение налогового (платежного) агента;
— платежный документ;
— иные аналогичные сведения и документы, подтверждающие исчисление и (или) уплату налогов, в том числе иными лицами в отношении прибыли КИК

Практические примеры

Примеры приведены по среднему курсу валюты за 2018 год. Считаем, что у КИК отсутствует необходимость произведения корректировок величины прибыли КИК на суммы упоминавшихся выше видов доходов/расходов — п.3 ст.309.1 НК РФ.
ПРИМЕР 1 (характерен для классических оффшоров)
Контролирующее лицо — физическое лицо, налоговый резидент РФ
Доля участия — 100%
Прибыль КИК до налогообложения — 250.000 USD (примерно 15,67 млн руб.)
Распределенные дивиденды (всего) — 0 USD
Убытки прошлых периодов — 0 USD
Иностранный корп налог — 0 USD

РАСЧЕТ НАЛОГА С ПРИБЫЛИ КИК:

Х = 100% х (250.000 USD — 0 USD — 0 USD) х 13% — 0 USD = 32.500 USD х курс доллара

Декларация 3-НДФЛ: подается
Что декларируется: прибыль КИК
Что прикладывается к декларации 3-НДФЛ: аудированная (если требуется аудит) финансовая отчетность КИК (нотариально удостоверенный перевод на русский язык ).

ПРИМЕР 2 (выплачивались дивиденды и корп. налог)
Контролирующее лицо — физическое лицо, налоговый резидент РФ
Доля участия — 100%
Прибыль КИК до налогообложения — 250.000 EUR (примерно 18,49 млн руб.)
Распределенные дивиденды (всего) — 100.000 EUR
Убытки прошлых периодов — 0 EUR
Иностранный корп налог — 31.250 EUR (12,5%)

РАСЧЕТ НАЛОГА С ПРИБЫЛИ КИК:

Декларация 3-НДФЛ: подается
Что декларируется: прибыль КИК и иностранный корпоративный налог к вычету
Что прикладывается к декларации 3-НДФЛ: 1) аудированная (если требуется аудит) финансовая отчетность КИК (нотариально удостоверенный перевод на русский язык );
2) документы, подтверждающие сумму уплаченного корпоративного налога в иностранном государстве

ПРИМЕР 3 (накопленный убыток предыдущих периодов — превышает полученную прибыль)

Контролирующее лицо — физическое лицо, налоговый резидент РФ
Доля участия — 100%
Прибыль КИК до налогообложения — 250.000 EUR (примерно 18,49 млн руб.)
Распределенные дивиденды (всего) — 0 EUR
Убытки прошлых периодов — 300.000 EUR
Иностранный корп налог — 0 EUR

РАСЧЕТ НАЛОГА С ПРИБЫЛИ КИК:

Х = 100% х (250.000 EUR — 0 EUR — 300.000 EUR) х 13% — 0 EUR х100% = отрицательное значение

Декларация 3-НДФЛ: НЕ подается
Что декларируется: —
Что прикладывается к декларации 3-НДФЛ: —

Аналогично выглядела бы ситуация, если сумма распределенных дивидендов (в том числе промежуточных, в том числе из накопленной прибыли предыдущих периодов) — превышала бы сумму чистой прибыли — декларация 3-НДФЛ в этом случае также не подается.

ПРИМЕР 4 (доля участия — 50%, выплачивались дивиденды, имеется убыток и корп. налог)
Контролирующее лицо — физическое лицо, налоговый резидент РФ
Доля участия — 50%
Прибыль КИК до налогообложения — 250.000 EUR (примерно 18,49 млн руб.)
Распределенные дивиденды (всего) — 100.000 EUR
Убытки прошлых периодов — 50.000 EUR
Иностранный корп налог — 31.250 EUR (12,5%)

РАСЧЕТ НАЛОГА С ПРИБЫЛИ КИК:

Декларация 3-НДФЛ: подается
Что декларируется: прибыль КИК и иностранный корпоративный налог к вычету
Что прикладывается к декларации 3-НДФЛ: 1) аудированная (если требуется аудит) финансовая отчетность КИК (нотариально удостоверенный перевод на русский язык );
2) документы, подтверждающие сумму уплаченного корпоративного налога в иностранном государстве

ПРИМЕР 5 (доля участия — 100%, уплачивался корп. налог)
Контролирующее лицо — физическое лицо, налоговый резидент РФ
Доля участия — 100%
Прибыль КИК до налогообложения — 250.000 EUR (примерно 18,49 млн руб.)
Распределенные дивиденды (всего) — 0 EUR
Убытки прошлых периодов — 0 EUR
Иностранный корп налог — 31.250 EUR (12,5%)

РАСЧЕТ НАЛОГА С ПРИБЫЛИ КИК:

Декларация 3-НДФЛ: подается
Что декларируется: прибыль КИК и иностранный корпоративный налог к вычету
Что прикладывается к декларации 3-НДФЛ: 1) аудированная (если требуется аудит) финансовая отчетность КИК (нотариально удостоверенный перевод на русский язык );
2) документы, подтверждающие сумму уплаченного корпоративного налога в иностранном государстве

Освобождение от НДФЛ дивидендов в случае указания дохода в виде прибыли КИК в декларации 3-НДФЛ

В соответствии с п.66 ст.217 НК РФ — не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы физического лица, полученные от КИК в виде дивидендов, если доход в виде прибыли этой компании был указан этим налогоплательщиком в декларации 3-НДФЛ.

Контролируемая иностранная компания (КИК) — иностранная компания (иностранная структура без образования юридического лица), контролирующими лицами которой являются организации и (или) физические лица, признаваемые налоговыми резидентами Российской Федерации.

Термин «Контролируемая иностранная компания» на английском языке — Controlled Foreign Corporation or Company, (сокр. CFC).

Контролируемую иностранную компанию сокращенно называют КИК.

Понятия «Контролируемая иностранная компания», «Контролирующие лица» применяются в российском законодательстве с 1 января 2015 года и регулируются главой 3.4. Контролируемые иностранные компании и контролирующие лица Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) (часть первая).

Под этим термином обычно обозначают иностранную компанию, которая зарегистрирована в низконалоговом государстве, с целью снижения налогового бремени в своей стране. Так, если учредить компанию в оффшоре (например, Мальдивы, Нидерландские Антилы, Каймановы острова, Британские Виргинские острова (BVI) и т.д.) и перенести международные операции на эту компанию, то налоговая база, которая облагалась бы в своей стране, будет возникать в этой низконалоговой компании, по правилам иностранного государства. Понятно, что многие государства борются с такой легкой возможностью потери своих налогов.

Так, если российские лица владеют акциями (долями) компании New, зарегистрированной на Британских Виргинских островах, то компания New является контролируемой иностранной компанией.

Понятие «Контролируемая иностранная компания», «Контролирующее лицо» определено в статье 25.13 НК РФ:

1. В целях настоящего Кодекса контролируемой иностранной компанией признается иностранная организация, удовлетворяющая одновременно всем следующим условиям:

1) организация не признается налоговым резидентом Российской Федерации;

2) контролирующим лицом организации являются организация и (или) физическое лицо, признаваемые налоговыми резидентами Российской Федерации.

2. В целях настоящего Кодекса контролируемой иностранной компанией также признается иностранная структура без образования юридического лица, контролирующим лицом которой являются организация и (или) физическое лицо, признаваемые налоговыми резидентами Российской Федерации.

3. Если иное не предусмотрено настоящей статьей, в целях настоящего Кодекса контролирующим лицом иностранной организации признаются следующие лица:

1) физическое или юридическое лицо, доля участия которого в этой организации составляет более 25 процентов;

2) физическое или юридическое лицо, доля участия которого в этой организации (для физических лиц — совместно с супругами и несовершеннолетними детьми) составляет более 10 процентов, если доля участия всех лиц, признаваемых налоговыми резидентами Российской Федерации, в этой организации (для физических лиц — совместно с супругами и несовершеннолетними детьми) составляет более 50 процентов.

4. Лицо не признается контролирующим лицом иностранной организации, если его участие в этой иностранной организации реализовано исключительно через прямое и (или) косвенное участие в одной или нескольких публичных компаниях, являющихся российскими организациями.

Обязанности контролирующих лиц

Суть введенных с 1 января 2015 года в России правил в том, что российские контролирующие лица обязаны:

— уведомлять налоговый орган соответственно по месту нахождения организации, месту жительства физического лица в порядке и сроки*, предусмотренные статьей 25.14 НК РФ о контролируемых иностранных компаниях, в отношении которых они являются контролирующими лицами (п. 3.1. ст. 23 НК РФ).

— включать нераспределенную прибыль контролируемой иностранной компании в налоговую базу в России**.

* Уведомление о контролируемых иностранных компаниях представляется в срок не позднее 20 марта года, следующего за налоговым периодом, в котором доля прибыли контролируемой иностранной компании подлежит учету у контролирующего лица (п. 3 ст. 25.14 НК РФ).

** Прибыль контролируемой иностранной компании, приравнивается к прибыли организации (доходу физических лиц) полученной налогоплательщиком, признаваемым контролирующим лицом этой контролируемой иностранной компании, и учитывается при определении налоговой базы по налогам у налогоплательщиков, признаваемых контролирующими лицами этой контролируемой иностранной компании с учетом особенностей, установленных настоящей 25.15 НК РФ).

Пример

Российский гражданин (и налоговый резидент) Петров владеет 60% уставного капитала компании Step, зарегистрированной на Мальте.

Петров обязан уведомить российские налоговые органы о своем владении.

Петров обязан включить в свой налогооблагаемый доход 60% от суммы нераспределенной прибыли компании Step.

При этом, датой получения дохода в виде прибыли контролируемой иностранной компании признается 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом, на который приходится дата окончания периода, за который в соответствии с личным законом такой компании составляется финансовая отчетность за финансовый год в соответствии с законодательством иностранного государства (территории) местонахождения (регистрации) иностранной организации (иностранной структуры без образования юридического лица), а в случае отсутствия в соответствии с личным законом такой компании обязанности по составлению и представлению финансовой отчетности — 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом, на который приходится дата окончания финансового периода. (пп. 12 п. 4 ст. 271 НК РФ)

Случаи, когда прибыль контролируемой иностранной компании освобождается от налогообложения, указаны в ст. 25.13-1 НК РФ. К таким случаям, например, относятся:

— КИК образована в соответствии с законодательством государства — члена Евразийского экономического союза и имеет постоянное местонахождение в этом государстве (пп. 2 п. 1);

— эффективная ставка налогообложения доходов (прибыли) для этой иностранной организации по итогам периода, за который в соответствии с личным законом такой организации составляется финансовая отчетность за финансовый год, составляет не менее 75 процентов средневзвешенной налоговой ставки по налогу на прибыль организаций (пп. 3 п. 1);

Эффективная ставка налогообложения определяется в соответствии с п. 2 ст. 25.13-1 НК РФ.

— КИК является (пп. 4 п. 1):

Активная иностранная компания — иностранная организация, у которой доля пассивных и приравненных к ним доходов составляет не более 20 процентов в общей сумме доходов.

Активная иностранная субхолдинговая компания — иностранная субхолдинговая компания, соответствующая требованиям п. 6 ст. 25-13.1 НК РФ.

Активная иностранная холдинговая компания — иностранная холдинговая компания, соответствующая требованиям п. 5 ст. 25-13.1 НК РФ.

Дополнительные условия освобождения от налогообложения прибыли установленны в п. 7-10 ст. 25.13-1. НК РФ.

Порядок учета прибыли контролируемой иностранной компании при налогообложении регулируется статьей 25.15 НК РФ

Основные правила учета налогооблагаемой прибыли следующие:

Прибыль контролируемой иностранной компании, приравнивается к прибыли организации (доходу физических лиц) полученной налогоплательщиком, признаваемым контролирующим лицом этой контролируемой иностранной компании, и учитывается при определении налоговой базы по налогам у налогоплательщиков, признаваемых контролирующими лицами этой контролируемой иностранной компании с учетом особенностей, установленных настоящей 25.15 НК РФ).

3. Прибыль контролируемой иностранной компании учитывается при определении налоговой базы у налогоплательщика контролирующего лица в доле, соответствующей доле участия этого лица в контролируемой иностранной компании на дату принятия решения о распределении прибыли, а в случае, если такое решение не принято по 31 декабря года, на который приходится конец периода, за который в соответствии с личным законом такой компании составляется финансовая отчетность за финансовый год, — на конец соответствующего периода (п. 3 ст. 25.15 НК РФ).

При невозможности определения доли прибыли контролируемой иностранной компании прибыль такой контролируемой иностранной компании учитывается при определении налоговой базы у налогоплательщика — контролирующего лица исходя из суммы прибыли, на которую имеет (будет иметь) право налогоплательщик в случае ее распределения между лицами, которые обладают фактическим правом на такую прибыль (доход). (п. 3 ст. 25.15 НК РФ)

В случае косвенного участия налогоплательщика — контролирующего лица в контролируемой иностранной компании при условии, что такое участие осуществляется через организации, являющиеся контролирующими лицами этой контролируемой иностранной компании и признаваемые налоговыми резидентами Российской Федерации, прибыль этой контролируемой иностранной компании, учитываемая при определении налоговой базы у такого налогоплательщика, уменьшается на суммы прибыли, подлежащие учету при налогообложении у иных контролирующих лиц, через которых осуществляется косвенное участие такого контролирующего лица в контролируемой иностранной компании, в доле пропорционально доле участия такого контролирующего лица в организации, через которую осуществляется косвенное участие в контролируемой иностранной компании.

При этом если в результате сумма прибыли контролируемой иностранной компании, подлежащая учету при определении налоговой базы у налогоплательщика — контролирующего лица, равна нулю, налогоплательщик не отражает в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (налогу на доходы физических лиц) соответствующую сумму прибыли. (п. 4 ст. 25.15 НК РФ)

Налогоплательщик — контролирующее лицо представляет налоговую декларацию по налогу, при определении налоговой базы по которому учитывается прибыль контролируемой этим лицом иностранной компании, с приложением следующих документов:

1) финансовая отчетность контролируемой иностранной компании или в случае отсутствия финансовой отчетности иные документы;

2) аудиторское заключение по финансовой отчетности контролируемой иностранной компании, указанной в подпункте 1 настоящего пункта, если в соответствии с личным законом этой контролируемой иностранной компании установлено обязательное проведение аудита такой финансовой отчетности. (п. 5 ст. 25.15 НК РФ)

Документы (их копии) составленные на иностранном языке, должны быть переведены на русский язык.

В случае невозможности представления аудиторского заключения по финансовой отчетности одновременно с представлением налоговой декларации указанное аудиторское заключение представляется в срок не позднее одного месяца со дня, отраженного в уведомлении о контролируемых иностранных компаниях в качестве даты составления аудиторского заключения по финансовой отчетности. (п. 6 ст. 25.15 НК РФ)

Прибыль контролируемой иностранной компании учитывается при определении налоговой базы за налоговый период по соответствующему налогу, если ее величина, рассчитанная в соответствии со статьей 309.1 НК РФ составила более 10 000 000 рублей. (п. 7 ст. 25.15 НК РФ).

Особенности налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний регулируются статьей 309.1. НК РФ.

Ответственность за нарушение требований о контролируемых иностранных компаниях и лицах

Пункт 1.1. ст. 126 НК РФ

Непредставление налоговому органу документов, предусмотренных пунктом 5 статьи 25.15 настоящего Кодекса, выразившееся в отказе контролирующего лица представить имеющиеся у него документы, а равно иное уклонение от представления таких документов либо представление документов с заведомо недостоверными сведениями влечет взыскание штрафа с контролирующего лица в размере 100 000 рублей.

Пункт 2.1. ст. 129.1 НК РФ

Неправомерное непредставление (несвоевременное представление) налогоплательщиком — иностранной организацией (иностранной структурой без образования юридического лица) налоговому органу сведений, предусмотренных пунктом 3.2 статьи 23 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 100 процентов от суммы налога на имущество организаций, исчисленного в отношении объекта недвижимого имущества, принадлежащего этой иностранной организации (иностранной структуре без образования юридического лица), которая не представила (несвоевременно представила) сведения, предусмотренные пунктом 3.2 статьи 23 настоящего Кодекса. При этом сумма штрафа исчисляется пропорционально доле участия в организации, сведения о которой не представлены (представлены несвоевременно), либо в случае невозможности определения доли участия лица в организации (иностранной структуре без образования юридического лица) пропорционально количеству участников.

Статья 129.5 НК РФ «Неуплата или неполная уплата сумм налога в результате невключения в налоговую базу доли прибыли контролируемой иностранной компании»

Неуплата или неполная уплата контролирующим лицом, являющимся налогоплательщиком — физическим лицом или организацией, сумм налога в результате невключения в налоговую базу доли прибыли контролируемой иностранной компании влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы неуплаченного налога в отношении прибыли контролируемой иностранной компании, подлежащей включению в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц для контролирующих лиц, являющихся налогоплательщиками — физическими лицами, налоговую базу по налогу на прибыль организаций для контролирующих лиц, являющихся налогоплательщиками — организациями, но не менее 100 000 рублей.

Статья 129.6 НК РФ «Неправомерное непредставление уведомления о контролируемых иностранных компаниях, уведомления об участии в иностранных организациях, представление недостоверных сведений в уведомлении о контролируемых иностранных компаниях, уведомлении об участии в иностранных организациях»

1. Неправомерное непредставление в установленный срок контролирующим лицом в налоговый орган уведомления о контролируемых иностранных компаниях за календарный год или представление контролирующим лицом в налоговый орган уведомления о контролируемых иностранных компаниях, содержащего недостоверные сведения, влечет взыскание штрафа в размере 100 000 рублей по каждой контролируемой иностранной компании, сведения о которой не представлены либо в отношении которой представлены недостоверные сведения.

2. Неправомерное непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговый орган уведомления об участии в иностранных организациях или представление уведомления об участии в иностранных организациях, содержащего недостоверные сведения, влечет взыскание штрафа в размере 50 000 рублей в отношении каждой иностранной организации, сведения о которой не представлены либо в отношении которой представлены недостоверные сведения.

Переходный период

Федеральным законом от 24 ноября 2014 г. N 376-ФЗ предусматривается переходный период (порядка 3-х лет), когда санкции за нарушение правил о КИК не применяются или применяются в ограниченном размере. Имеются и иные послабления. Правила переходного периода определены в ст. 3 закона:

1. До 1 января 2016 года признание лица контролирующим лицом в соответствии с пунктом 3 статьи 25.13 части первой Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции настоящего Федерального закона) осуществляется в случае, если доля участия этого лица в организации (для физических лиц — совместно с супругами и несовершеннолетними детьми) составляет более 50 процентов.

2. При применении пункта 7 статьи 25.15 части первой Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции настоящего Федерального закона) в 2015 и 2016 годах прибыль контролируемой иностранной компании учитывается при определении налоговой базы за налоговый период по соответствующему налогу в соответствии с пунктом 1 статьи 25.15 части первой Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции настоящего Федерального закона) при условии, что ее величина, рассчитанная в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации (в редакции настоящего Федерального закона), составляет:

1) за 2015 год — 50 миллионов рублей;

2) за 2016 год — 30 миллионов рублей.

3. Привлечение к ответственности за налоговое правонарушение, предусмотренное статьей 129.5 части первой Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции настоящего Федерального закона), осуществляется в следующем порядке:

1) при вынесении решений о привлечении к налоговой ответственности за налоговые периоды 2015 — 2017 годов ответственность, предусмотренная статьей 129.5 части первой Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции настоящего Федерального закона), не применяется;

2) при вынесении решений о привлечении к налоговой ответственности за налоговые периоды начиная с 2018 года применяются положения статьи 129.5 части первой Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции настоящего Федерального закона).

4. За деяния, связанные с неуплатой или неполной уплатой сумм налога в результате невключения в налоговую базу в 2015 — 2017 годах прибыли контролируемой иностранной компании, уголовная ответственность не наступает, если ущерб, причиненный бюджетной системе Российской Федерации в результате преступления, возмещен в полном объеме.

5. Вне зависимости от условий, предусмотренных пунктами 2 и 3 статьи 246.2 части второй Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции настоящего Федерального закона), иностранная организация не признается налоговым резидентом Российской Федерации, если в налоговом периоде либо предшествующих налоговых периодах в отношении такой иностранной организации принято решение акционеров (учредителей) о ликвидации и процедура ликвидации завершена до 1 января 2017 года.

Официальные разъяснения о КИК

Письмо Минфина РФ от 10 февраля 2017 года № 03-12-11/2/7395 — разъяснено 26 вопросов по КИК (ссылка на документ в разделе Дополнительно).

Историческая справка

В России понятие «Контролируемая иностранная компания» было введено в законодательство федеральным законом от 24 ноября 2014 г. N 376-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)».

Впервые правило о контролируемой иностранной компании было принято в США в 1962 году. Его смысл в том, что если американская компания учредила в низконалоговом регионе другую компанию, то при определенных обстоятельствах, для расчета налоговых обязательств в США, нужно присоединять к налогооблагаемому доходу и доход иностранной компании.

Видео

Видеовестник Ирсот «Деофшоризация» (youtube)

Бухгалтерский вестник ИРСОТ. Выпуск 3. Законопроект о Контролируемых иностранных компаниях (youtube)

01.02.2020

Дополнительно

Материалы по теме «Налоговое планирование (Оптимизация налогообложения)»

Лицо, имеющее фактическое право на доходы — лицо, которое в силу прямого и (или) косвенного участия в организации, либо контроля над организацией, либо в силу иных обстоятельств имеет право самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться этим доходом, либо лицо, в интересах которого иное лицо правомочно распоряжаться таким доходом.

Иностранная структура без образования юридического лица — организационная форма, созданная в соответствии с законодательством иностранного государства (территории) без образования юридического лица (в частности, фонд, партнерство, товарищество, траст, иная форма осуществления коллективных инвестиций и (или) доверительного управления), которая в соответствии со своим личным законом вправе осуществлять деятельность, направленную на извлечение дохода (прибыли) в интересах своих участников (пайщиков, доверителей или иных лиц) либо иных бенефициаров.

Иностранные финансовые посредники — иностранные фондовые биржи и иностранные депозитарно-клиринговые организации, включенные в перечень, утверждаемый Центральным банком Российской Федерации по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации.

Контролирующее лицо — физическое или юридическое лицо, доля участия которого в иностранной контролируемой компании составляет более 25 процентов (а в некоторых случаях, определенных ст. 25.13 НК РФ, более 10%) или лицо, которое иным образом контролирует эту компанию.

Личный закон (юридического лица, физического лица) — право страны, в соответствии с которым определяется правовой статус субъекта права. Выделяют личный закон физического лица (lex personalis) и личный закон юридического лица (lex societatis).

Публичные компании — российские и иностранные организации, являющиеся эмитентами ценных бумаг, которые (либо депозитарные расписки на которые) прошли процедуру листинга и (или) были допущены к обращению на одной или нескольких российских биржах, имеющих соответствующую лицензию, или биржах, включенных в перечень иностранных финансовых посредников.

Уведомление о контролируемых иностранных компаниях — документ, который представляется российскими налоговыми резидентами в налоговый орган, содержащий сведения о контролируемых иностранных компаниях, контролирующими лицами которых они являются.

Уведомление об участии в иностранных организациях — документ, который представляется российскими налоговыми резидентами в налоговый орган, содержащий сведения о своем участии в иностранных организациях (об учреждении иностранных структур без образования юридического лица).

Чёрный список государств ФНС РФ (Перечень государств (территорий), не обеспечивающих обмен информацией для целей налогообложения с Российской Федерацией) — утверждаемый Федеральной налоговой службой России (ФНС РФ) перечень государств, не обеспечивающих обмен информацией для целей налогообложения с Россией.

Внешние ссылки

НК РФ Статья 25.13-1. Освобождение от налогообложения прибыли контролируемой иностранной компании (consultant.ru)

Справка по Федеральному закону от 24.11.2014 N 376-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)» (minfin.ru)

Федеральный закон Российской Федерации от 24 ноября 2014 г. N 376-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)» (rg.ru)

В мировой практике режимы налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний (CFC/КИК) нацелены прежде всего на доходы, которые принято называть «пассивными». Это доходы, которые подконтрольная иностранная компания (а соответственно и контролирующее ее лицо) получает «автоматически», не предпринимая сколь-нибудь значимых усилий, направленных на их извлечение. Такой доход может быть как регулярным (например, дивиденды, проценты, роялти), так и разовым (например, доход от отчуждения акций или недвижимости).

Логика законодателя состоит в том, что пассивный доход считается менее оправданным с точки зрения целесообразности его освобождения от налогообложения в режиме КИК. Поэтому законодательство о КИК в большинстве стран направлено на то, чтобы подвергнуть национальному налогообложению тех контролирующих лиц, которым принадлежат иностранные компании, генерирующие только или преимущественно пассивный доход и не ведущие содержательной деятельности (то есть требующей реальных и регулярных действий, использования ресурсов, несения затрат и т.п.).

В одних странах законы о налогообложении прибыли КИК прямо исключают активный доход КИК из налогооблагаемой базы контролирующего лица, в результате чего налогообложению в рамках режима КИК в таких странах изначально подлежат только пассивные доходы. В ряде случаев компании с преимущественно активными доходами вообще не признаются контролируемыми.

В других странах, в том числе в России, принята несколько иная модель. В налоговую базу контролирующего лица включается вся прибыль КИК (то есть и пассивные, и активные доходы иностранной компании). Однако в случае, если доля активных доходов в общей структуре доходов компании однозначно преобладает (согласно действующему законодательству РФ составляет более 80%), то вся прибыль КИК и в части активных, и в части пассивных доходов, освобождается от налогообложения. Напротив, если доля пассивных доходов превышает (даже незначительно) установленный законом порог, налогообложению подвергаются суммарно и пассивные, и активные доходы.

Какой бы вариант ни использовался в той или иной стране резидентства контролирующего лица, активный характер бизнеса иностранной компании как правило позволяет претендовать на определенные льготы (active business exemption) – либо на освобождение от налога в части активных доходов, либо на освобождение от налога всех доходов, либо вообще на непризнание компании контролируемой.

Освобождение прибыли активных КИК по НК РФ

Статья 25.13-1 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ) содержит перечень оснований для освобождения прибыли КИК от налогообложения. Среди них предусмотрен случай, в котором КИК является «активной иностранной компанией» (абзац 2 подпункта 4 пункта 1 статьи 25.13-1 НК РФ).

Если КИК является «активной», ее прибыль освобождается от налогообложения на уровне контролирующего лица – налогового резидента РФ (по налогу на прибыль организаций, если это российская организация, либо по НДФЛ, если это физическое лицо).

Таким образом, ключевое значение здесь имеют конкретные виды деятельности иностранной компании и структура ее доходов, в которой могут преобладать соответственно активные либо пассивные доходы.

Тест на «активность»

Активной иностранной компанией признается иностранная организация, у которой доля пассивных доходов (а именно – доходов, перечисленных в пункте 4 статьи 309.1 НК РФ), за ее финансовый период составляет не более 20 процентов в общей сумме доходов организации по данным такой финансовой отчетности за указанный период (пункт 3 статьи 25.13-1 НК РФ).

Отсюда следует, что в финансовой отчетности иностранной компании (примечаниях к ней) должен быть указан основной вид деятельности компании, осуществлявшейся в отчетном периоде, из чего должно явствовать, что все или бо́льшая часть доходов компании являются доходами от активной деятельности.

Также целесообразно, чтобы соответствующий вид (виды) деятельности были прямо прописаны в учредительных документах компании, а также отражались в иных документах – корпоративных, банковских и пр., которые могут представляться в налоговый орган в качестве подтверждения соблюдения условий освобождения прибыли КИК от налогообложения (перечень таких документов не предусмотрен, а поэтому не ограничен законом, о чем будет сказано ниже).

Если прибыль КИК определяется по правилам главы 25 НК РФ, то есть не на основании финансовой отчетности, составленной по ее личному закону или по МСФО, а на основании «иных документов», такие документы также должны показывать активный характер всех или большей части доходов.

Таким образом, «активной» для целей НК РФ признается иностранная компания, не получающая вообще или получающая только незначительную долю пассивных доходов.

Какие доходы относятся к «активным» по НК РФ?

НК РФ предлагает методом исключения признавать «активными» те доходы, которые не указаны в пункте 4 статьи 309.1 НК РФ.

Согласно данному пункту, доходы от пассивной деятельности включают:

  1. дивиденды;
  2. иные распределения прибыли или имущества, в том числе при ликвидации;
  3. проценты по долговым обязательствам;
  4. роялти (доходы от использования прав на объекты интеллектуальной собственности);
  5. доходы от реализации акций (долей) и (или) уступки прав в иностранной организации, не являющейся юридическим лицом по иностранному праву;
  6. доходы по операциям с производными финансовыми инструментами;
  7. доходы от реализации недвижимого имущества;
  8. доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, в том числе доходы от лизинговых операций, кроме судов, транспортных средств и контейнеров для международных перевозок;
  9. доходы от реализации (в том числе погашения) инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов;
  10. доходы от оказания консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также от проведения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ;
  11. доходы от услуг по предоставлению персонала;
  12. иные доходы, аналогичные указанным в подпунктах 1 — 11.

Все доходы, которые не относятся ни к одному из вышеуказанных подпунктов, должны признаваться активными.

Таким образом, к видам деятельности КИК, порождающим активные доходы, могут быть, в частности, отнесены:

  • производственная деятельность;
  • торговая деятельность, в том числе торговое агентирование;
  • международная купля-продажа товаров, экспортно-импортные операции;
  • перевозка и транспортная экспедиция;
  • логистические услуги;
  • подрядные работы;
  • аренда/субаренда морских судов, судов смешанного (река — море) плавания или воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках (в силу прямого указания в НК РФ);
  • аренда/субаренда подземных хранилищ газа и трубопроводов, используемых для транспортировки углеводородов (в силу прямого указания в НК РФ) и др.

«Спорные» категории доходов

Как видим, перечень пассивных доходов, предусмотренный в статье 309.1 НК РФ, весьма широк и включает в том числе и такие неочевидные категории, как, например, консалтинг, бухгалтерия, аудит, маркетинг, инжиниринг, НИОКР, предоставление персонала. Все они, по мнению отечественного законодателя, относятся к пассивной деятельности, хотя на практике могут требовать от исполнителя значительных усилий и ресурсов.

Более того, подпункт 12 пункта 4 статьи 309.1 НК РФ («иные аналогичные доходы») намеренно оставляет некоторую «серую зону», в которую могут попасть доходы, прямо не перечисленные в законе как пассивные, но «аналогичные» им по мнению налоговых органов.

Неопределенность характера дохода может возникнуть, в частности, при осуществлении иностранной компанией комплекса разнородных видов деятельности в рамках одних и тех же договорных отношений с заказчиком, часть из которых может быть отнесена к активным, а часть – к пассивным доходам.

На вопрос о критериях отнесения доходов, полученных от деятельности по договорам, условия которых предусматривают оказание (выполнение) смешанных услуг (работ), к активным или пассивным доходам, Минфин России в письме от 30 августа 2017 г. № 03-12-11/2/55926 отметил лишь то, что «такими критериями могут выступать особенности порядка учета и отображения таких операций (отдельных идентифицируемых элементов одной операции) в финансовой отчетности организации».

Относительно активной/пассивной природы доходов КИК, возникающих от уступки дебиторской задолженности, имеется мнение Минфина России, высказанное в расширенном письме от 17.02.2017 № 03-12-11/2/9197, адресованном Российскому союзу промышленников и предпринимателей. Согласно пункту 11 указанного письма, при осуществлении операций по реализации прав требований доход по таким операциям может быть признан в качестве дохода от активной деятельности, в частности, в случае, если выручка (доход) по договору, дебиторская задолженность по которому была уступлена, квалифицируется в целях НК РФ как доход от активной деятельности (например, выручка от реализации товаров), и такая уступка является первичной. В случае, если уступка (переуступка) является последующей, а также если такие доходы могут быть квалифицированы как доходы, «аналогичные» пассивным (подпункт 12 пункта 4 статьи 309.1 НК РФ), то доход от такой операции признается доходом от пассивной деятельности.

Относительно доходов в виде комиссии брокера, депозитария и вознаграждение управляющей компании за оказание услуг по доверительному управлению средствами инвестиционных фондов или иных схем коллективного инвестирования, Минфин отметил, что такие виды доходов не указаны в перечне, определенном подпунктом 10 пункта 4 статьи 309.1 НК РФ (консультационные и др. услуги), и поэтому признаются активными доходами, если только по своей сути они не являются доходами, аналогичными доходам, перечисленным в подпунктах 1-11 пункта 4 статьи 309.1 НК РФ (письмо Минфина России от 02.08.2017 № 03-12-12/2/49466).

Доходы в виде курсовых разниц, признанные при составлении финансовой отчетности КИК, не учитываются при определении доли пассивных доходов (пункт 6.1 статьи 25.13-1 НК РФ). Равным образом для данных целей не учитываются и доходы, указанные в пункте 3 статьи 309.1 НК РФ (в виде сумм от переоценки долей в уставном капитале, ценных бумаг, производных финансовых инструментов; сумм прибыли (убытка) дочерних (ассоциированных) организаций (за исключением дивидендов); сумм расходов на формирование резервов и доходов от восстановления резервов).

Как воспользоваться освобождением прибыли активной КИК?

Если за финансовый год КИК являлась активной, то есть имела более 80% активных доходов (либо имела исключительно активные доходы), ее прибыль освобождается от налогообложения на уровне контролирующего лица на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 25.13-1 НК РФ. Каким образом контролирующее лицо может воспользоваться данным освобождением?

Во-первых, необходимо заполнить уведомление о контролируемых иностранных компаниях (подается до 20 марта года, следующего за налоговым периодом, в котором контролирующим лицом признается доход в виде прибыли КИК в соответствии с главой 23 или 25 НК РФ)

Лист В формы уведомления («Сведения о финансовой отчетности контролируемой иностранной компании») содержит пункт 7 «Основания освобождения от налогообложения прибыли контролируемой иностранной компании»). В данной пункте в случае применения освобождения по признаку «активности» иностранной компании необходимо отметить поле 1004 цифрой «1».

Соблюдение условий для применения освобождения должно подтверждаться документами (копиями документов), прилагаемыми к уведомлению о КИК. Обратите внимание, что общее количество листов копий документов, прилагаемых к уведомлению, должно быть указано на странице 001 формы уведомления.

Таким образом, документы, подтверждающие соблюдение условий для освобождения прибыли КИК от налогообложения, представляются одновременно с уведомлением о КИК. Прибыль КИК (при наличии) в этом случае не учитывается в налоговой базе контролирующего лица, а декларация 3-НДФЛ (при условии отсутствия у налогоплательщика иных подлежащих декларированию доходов) в этом случае не подается.

Какими документами подтверждается активный характер доходов КИК?

Минфин России в своем Письме от 16 июля 2018 г. № 03-12-12/2/49387 указал, что для подтверждения соблюдения условий для освобождения от налогообложения прибыли КИК могут использоваться:

  • данные бухгалтерского учета иностранной компании и составленные на их основании регистры бухгалтерского учета,
  • иные документы, в том числе представленные контролируемой иностранной компанией справки,
  • данные аналитического учета,
  • финансовая отчетность и расшифровки к финансовой отчетности,
  • налоговая отчетность,
  • копии договоров и платежных документов,
  • сертификатов инкорпорации, налогового резидентства,
  • выписки из уставных документов, а также
  • иные документы, предусмотренные обычаями делового оборота государства постоянного местонахождения КИК.

Также в указанном письме отмечается, что поскольку НК РФ не устанавливает перечень документов, подтверждающих соблюдение условий для освобождения от налогообложения прибыли КИК, комплект документов, подтверждающих соблюдение таких условий, является индивидуальным в отношении каждого из условий.

Применяется ли освобождение, если юрисдикция в «черном списке» офшоров?

Для освобождения прибыли КИК по признаку «активного» характера ее доходов закон не требует, чтобы местом резидентства («постоянным местонахождением») компании было государство, не включенное в «черный список» офшоров, предусмотренный подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ (см. Приказ Минфина России от 13.11.2007 № 108н), а равно какие-либо иные списки.

Таким образом, данное освобождение может применяться и для классических офшорных компаний (зарегистрированных, например, на Сейшелах, Британских Виргинских островах, в Белизе, Панаме и др.).

Иная ситуация имеет место в случае, если КИК является «активной иностранной холдинговой компанией» или «активной иностранной субхолдинговой компанией» (для таких компаний также предусмотрено освобождение). Если государство постоянного местонахождения таких компаний включено в перечень офшоров, утвержденный Приказом Минфина России № 108н, прибыль таких КИК не подлежит освобождению по данным основаниям (абзац 3 пункта 7 статьи 25.13-1 НК РФ).

Подход к разграничению доходов КИК в ЕС

В Европейском Союзе подход к разграничению доходов КИК на активные и пассивные, а равно к самому определению КИК, существенно отличается от российского.

Для стран-членов ЕС модельное правило о КИК, в том числе о категориях доходов, подлежащих налогообложению в режиме КИК, содержится в статьях 7 и 8 Директивы Совета ЕС 2016/1164 от 12 июля 2016 года «О правилах противодействия практикам обхода налогов, прямо влияющим на функционирование внутреннего рынка», принятой в целях имплементации плана действий BEPS.

В пункте 2 статьи 7 Директивы установлено, что если организация признается контролируемой иностранной компанией, государство налогоплательщика включает в его налоговую базу:

(a) нераспределенную прибыль организации, которая получена в виде следующих категорий доходов:

  1. проценты и любой иной доход, генерируемый финансовыми активами;
  2. роялти и любой иной доход, генерируемый объектами интеллектуальной собственности;
  3. дивиденды и доход от распоряжения акциями;
  4. доход от финансовой аренды (лизинга);
  5. доход от страховой, банковской и иной финансовой деятельности;
  6. доход реинвойсинговых компаний, которые получают доход от продажи товаров и услуг, приобретаемых у связанных компаний и продаваемых им, без добавления или с добавлением лишь малой экономической ценности;

Данный пункт не применяется, если контролируемая иностранная компания ведет существенную экономическую деятельность, используя персонал, оборудование, активы и помещения, при условии доказанности соответствующих фактов и обстоятельств.

Однако, если КИК является резидентом третьей страны, не являющейся участником Соглашения о Европейской экономической зоне (EEA), государства-члены ЕС вправе принять решение не применять предыдущий абзац (то есть облагать прибыль КИК независимо от наличия у компании реального экономического содержания).

либо

(b) нераспределенную прибыль организации, полученную в результате применения искусственных схем (non-genuine arrangements), основной целью создания которых является получение налоговой выгоды.

Схема признается «искусственной» постольку, поскольку организация (КИК) не владела бы активами или не принимала бы на себя рисков, генерирующих ее доходы, если бы она не контролировалась компанией, в которой осуществляются существенные кадровые функции, относящиеся к таким активам и рискам и играющие решающую роль в получении контролируемой компанией дохода.

В соответствии с пунктом 3 статьи 7 Директивы, если согласно правилам государства-члена ЕС налоговая база налогоплательщика определяется на основании подпункта (a) пункта 2 (в котором перечислены виды пассивных доходов – см. выше), государство-член ЕС вправе установить, что организация не признается контролируемой иностранной компанией, если под указанные категории пассивных доходов подпадает 1/3 или меньшая доля доходов организации.

Таким образом, модельное правило для стран ЕС состоит в том, что, если доля пассивных доходов иностранной компании составляет 1/3 или менее, иностранная компания не признается контролируемой (важно учитывать, что данное правило сформулировано в Директиве как опция, и конкретное государство ЕС вправе установить иное).

Налоговым резидентам стран ЕС (в том числе потенциальным), являющимся контролирующими лицами иностранных компаний, рекомендуется внимательно изучить существующий в конкретной стране режим налогообложения прибыли КИК (CFC) и оценить для себя налоговые последствия, учитывая, в числе прочего, соотношение в структуре доходов контролируемой компании активных и пассивных доходов.

«Активность» для целей КИК и автоматического обмена финансовой информацией

Часто иностранные компании, контролирующие лица которых отчитываются в своих странах в рамках режима КИК, имеют счета в иностранных банках и сталкиваются с необходимостью заявить банку информацию, требуемую для выполнения им обязательств по автоматическому обмену данными о финансовых счетах в рамках стандарта CRS.

И законодательство о КИК, и стандарт CRS оперируют понятиями «активного» и «пассивного» дохода. Однако, активный характер доходов компании для целей законодательства РФ о КИК не следует смешивать с понятием «активная нефинансовая организация» (активная НФО) для целей реализации автоматического обмена информацией.

Оценка компании в качестве «активной НФО» при заполнении разделов банковских форм, посвященных стандарту CRS, никак не зависит от того, как оцениваются доходы компании с точки зрения российского законодательства о КИК.

Для одной и той же компании данные статусы могут не совпадать. Например, возможна ситуация, когда компания может классифицироваться как «активная НФО» для целей CRS, не подпадая под автоматический обмен в силу того, что в составе ее доходов пассивный доход составляет менее 50% (как того требует стандарт CRS), но при этом не может претендовать на освобождение от налогообложения прибыли КИК в России по причине того, что доля ее пассивных доходов превышает 20% (данный порог установлен НК РФ).

Кроме того, НК РФ и CRS предусматривают разные критерии активности и пассивности доходов (для сравнения: пункты 4 и 5 статьи 309.1 НК РФ и пункт 9 подраздела D раздела VIII Стандарта CRS).

Итак, применение освобождения прибыли КИК от налогообложения на уровне контролирующего лица в РФ требует тщательного анализа структуры доходов компании («тест на активность») и грамотной реализации предусмотренного НК РФ права на освобождение от налога, включая представление документов, адекватно подтверждающих соблюдение условий для такого освобождения.

Преобладание в структуре доходов компании пассивного дохода исключает применение освобождения в связи с «активным» характером компании, предусмотренного абзацем 2 подпункта 4 пункта 1 статьи 25.13-1 НК РФ. Однако перечень пассивных доходов, предусмотренный НК РФ, оставляет возможность контролирующим лицам компаний, всецело занимающимся, к примеру, международной торговлей (что весьма распространено, в том числе и для офшорных компаний), пользоваться освобождением по признаку «активности».

Теги: налогообложение РФ, КИК, Оффшоры

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *