Налоговый контроль

Налоговый контроль – это деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах.

В ст.82, 103 НК РФ определены основные принципыосуществления налогового контроля, согласно которым в ходе налогового контроля не допускаются:

· причинение неправомерного вреда налогоплательщику, плательщику сбора, налоговому агенту или их представителям либо имуществу, находящемуся в их владении, пользовании или распоряжении

· сбор, хранение, использование и распространение информации о налогоплательщике (плательщике сбора, налоговом агенте), полученной в нарушение положений Конституции Российской Федерации, НК РФ, федеральных законов

· нарушение принципа сохранности информации, составляющей профессиональную тайну иных лиц, в частности адвокатскую тайну, аудиторскую тайну.

Форма проведения налогового контроля представляет собой внешнее выражение практической реализации контрольной деятельности налоговых органов.

Налоговый кодекс устанавливает следующие формы проведения налогового контроля (ст. 82 НК РФ):

· налоговые проверки;

· получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов;

· проверки данных учета и отчетности;

· осмотр и обследование помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли);

· другие формы.

Существует несколько форм налогового контроля, каждая из которых имеет свое определенное предназначение в единой системе налогового контроля.

Налоговые проверки – это занимающая центральное место форма налогового контроля, обеспечивающая непосредственный контроль за полнотой и правильностью исчисления налогов и сборов, который может быть реализован путем сопоставления представляемых налогоплательщиками налоговых расчетов (деклараций) с фактическими данными о его финансово-хозяйственной деятельности.

Учет налогоплательщиков – форма налогового контроля, обеспечивающая формирование единой базы данных (ЕГРН) обо всех подлежащих налоговому контролю объектах посредством постановки налогоплательщиков на учет в налоговых органах, соответственно, по местонахождению организаций, по местонахождению их обособленных подразделений, по месту жительства физических лиц, а также по местонахождению принадлежащего налогоплательщикам налогооблагаемого имущества и транспортных средств.

Виды налоговых проверок:

1) камеральные налоговые проверки;

2) выездные налоговые проверки.

Камеральная налоговая проверка

Проводится:

1) по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности плательщика, имеющихся у налогового органа;

2) уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями

3) без какого-либо специального решения руководителя налогового органа

4) срок проведения — в течение 3 месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

Если выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо несоответствия сведениям, имеющимся у налогового органа, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение 5 дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Налогоплательщик вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).

Проверяющий обязан рассмотреть представленные пояснения и документы.

Если после их рассмотрения либо при отсутствии пояснений налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.

При проведении камеральных налоговых проверок налоговые органы вправе также истребовать документы:

1) у налогоплательщиков, использующих налоговые льготы – документы, подтверждающие право этих налогоплательщиков на эти налоговые льготы;

2) при подаче налоговой декларации по НДС, в которой заявлено право на возмещение налога (вправе истребовать документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 правомерность применения налоговых вычетов);

3) по налогам, связанным с использованием природных ресурсов — документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты таких налогов.

В случае, если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (расчет), камеральная проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета). Прекращение камеральной проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной налоговой декларации (расчета). При этом документы (сведения), полученные налоговым органом в рамках прекращенной камеральной налоговой проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика.

Под методом налогового контроля в общем случае понимают способы практического осуществления и познания изучаемых явлений; конкретные способы, применяемые при осуществлении контрольных функций.

Выделяют следующие группы методов финансового (налогового) контроля:

  • • общенаучные методические приемы исследования объектов контроля (анализ, синтез, индукция, дедукция, аналогия, моделирование);
  • • собственно эмпирические методические приемы (инвентаризация, контрольные замеры работ, контрольные закупки оборудования, формальная, арифметическая и логическая проверка, сопоставление однородных фактов, опросы и др.);
  • • специфические приемы смежных экономических наук (экономический анализ, экономико-математические методы, теория вероятностей, математическая статистика).

Конкретные методы налогового контроля можно разделить на следующие группы: документальные, фактические, расчетно-аналитические, информативные.

Методы документального контроля предполагают изучение документа как такового. К ним относятся формальная, счетная (арифметическая) и логическая проверка документов, определение их достоверности и подлинности, юридическая оценка хозяйственных операций и др.

Методы фактического контроля включают в себя инвентаризацию имущества налогоплательщика, привлечение специалиста, контрольный запуск сырья в производство, лабораторный анализ качества, контрольную закупку и др.

К расчетно-аналитическим методам относятся:

  • • вспомогательные методы — экономический анализ, технико-экономический анализ; группировка и обобщение, метод «контрольного сличения остатков» (определение максимально возможного остатка на данный период);
  • • косвенные (нетрадиционные) методы — контроль ценообразования налоговыми органами, метод внутреннего сравнительного анализа, методы внешнего сравнительного анализа (расчет по аналогии), метод анализа собственного капитала и др.

Информативные методы включают получение объяснений налогоплательщиков, различных сведений по запросам налоговых органов, инструктирование и разъяснение законодательства, налоговое консультирование.

Рассмотрим более подробно содержание указанных методов.

Методы документального контроля. В группу методов документального налогового контроля входят приемы, основанные на изучении документа как такового, а именно1:

  • 1) формальная проверка;
  • 2) нормативная проверка;
  • 3) арифметическая (счетная) проверка документов и учетных регистров;
  • 4) сличение документов с учетными записями и изучение обоснованности бухгалтерских проводок.

Методы документального контроля играют основную роль при проведении контрольно-проверочных мероприятий. Они достаточно трудоемки, требуют знания законодательства, бухгалтерского учета, к ним трудно применить автоматизацию.

Следует иметь в виду, что истребование документов и выемка документов не относятся собственно к методикам документального контроля, а являются процессуальными действиями сотрудников налоговых органов по обеспечению представления документов. Процедура истребования и изъятия зафиксирована в НК РФ и носит правовой характер.

Из названия данного метода налогового контроля следует, что главным объектом проверки являются документы, связанные с процессом исчисления и уплаты налогов и сборов. Все хозяйственные операции у налогоплательщика должны быть документально подтверждены. Документ может быть достоверным или недостоверным. Для классификации документов по качественным признакам используют ряд критериев: соблюдение правил составления (формальный), достоверности и подлинности, законности операций и фактов, их соответствия действительности.

Общее ознакомление с документом состоит в изучении его формы и содержания. Недостоверные документы могут быть разделены на следующие группы:

• недостоверные по формальным признакам (неправильно оформлены, не содержат определенных реквизитов и т. п.);

• недостоверные по существу (по содержанию), т. е. содержащие случайные ошибки или признаки подлога.

Формальная проверка проводится в целях подтверждения документа установленной форме и правилам оформления. На этапе формальной проверки могут быть обнаружены следующие признаки подделки:

  • • неправильное наименование документа;
  • • указание несуществующего учреждения, от имени которого документ выдан;
  • • внесение других заведомо ложных сведений;
  • • грамматические ошибки;
  • • неразборчивый почерк и т. п.

Отсутствие или неточное воспроизведение реквизитов чаще всего указывает на подлог.

Существует достаточно разветвленная система установления подлинности документа с использованием различных признаков подделки бланков, печатей и штампов, подписей и др.

Нормативная проверка предполагает изучение документа с точки зрения его соответствия действующим законам, нормативным актам, инструкциям, ГОСТам, нормам расхода сырья, правильности применения цен, размера налогов и т. п., а также целесообразности, правомерности отраженной в нем хозяйственной операции.

В ходе нормативной проверки могут быть обнаружены следующие нарушения:

  • • применение не предусмотренных нормативами измерителей хозяйственной операции (например, спирт в кг вместо лит. п.);
  • • применение непредусмотренных норм и правил (например, средней цены вместо дифференцированных цен и т. п.);
  • • отсутствие сведений о проведении промежуточных операций (например, применение норм естественной убыли по товарам, фактически не хранившимся на складе).

Счетная (арифметическая) проверка документов и учетных регистров является методом, применяемым, главным образом, при камеральных проверках. Она заключается в установлении правильности подсчетов итоговых сумм в документе. Арифметической проверкой могут быть установлены следующие виды подлогов в документах:

  • • заведомое механическое завышение или занижение итоговых сумм по горизонтальным строкам или вертикальным графам;
  • • последующие дописки штрихов и цифр — как в итоговых суммах, так и в отдельных строках и колонках.

В ходе сличения документов с учетными записями и изучения обоснованности бухгалтерских проводок производится проверка тождественности отражения записей в документах и регистрах бухгалтерского учета. Например, журналы-ордера сличают с главной книгой, накопительные ведомости — с мемориальными ордерами. Анализ обоснованности бухгалтерских проводок направлен на выявление соответствия бухгалтерских проводок плану счетов. С введением системы налогового учета источником информации для проверки обоснованности и правильности исчисления налога на прибыль являются аналитические регистры налогового учета.

Методы фактического контроля. Методы фактического контроля имеют самостоятельное значение, но, как правило, используются в комплексе с методами документального контроля. Целью фактической проверки чаще всего является выяснение соответствия документа действительному состоянию хозяйственной операции. Методы фактического контроля включают следующие мероприятия:

  • • инвентаризация имущества;
  • • экспертиза (экспертная оценка);
  • • привлечение специалиста;
  • • проверка объемов выполненных работ (изучение фактического выполнения оплаченных работ, контрольный обмер);
  • • встречная сверка и сопоставление (взаимная сверка, взаимный контроль, контрольное сличение) документов;
  • • контрольный запуск сырья и материалов в производство и лабораторный анализ их качества;
  • • контрольная закупка.

Инвентаризация имущества представляет собой проверку наличия имущества предприятия на определенный момент времени путем пересчета, обмера, взвешивания ценностей, сверки расчетов с дебиторами и кредиторами, а также последующее сопоставление фактического наличия имущества с учетными данными.

Для целей проведения инвентаризации под имуществом понимают основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы, готовую продукция, товары и прочие запасы, денежные средства и иные финансовые активы.

Под финансовыми активами понимают кредиторскую задолженность, кредиты банков, займы и резервы.

Основными целями инвентаризации являются:

  • • выявление фактического наличия имущества и неучтенных объектов, подлежащих обложению;
  • • сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета;
  • • проверка полноты отражения в учете всех финансовых активов и обязательств.

Инвентаризация имущества налогоплательщика может проводиться при налоговой проверке по усмотрению руководителя налоговой инспекции при наличии достаточных оснований.

Инвентаризации может быть подвергнуто любое имущество налогоплательщика независимо от его местонахождения.

В ряде случаев материалы инвентаризации уточняются с помощью дополнительных методологических приемов фактического контроля (осмотр, обследование) и документального контроля.

Экспертиза как метод независимой оценки назначается в том случае, если для разрешения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, технике или ремесле.

В необходимых случаях для участия в конкретных действиях по налоговому контролю, в том числе при проведении выездной проверки, на договорной основе может быть привлечен эксперт. Проведение экспертизы — это процессуальное действие, которое состоит в исследовании экспертом по заданию налоговых органов вещественных доказательств и других материалов в целях установления фактического состояния и обстоятельств, имеющих существенное значение для правильного решения дела в процессе налоговых правоотношений.

Целью налоговой экспертизы является установление обстоятельств, подтверждающих (опровергающих) соответствие содержания исследуемых документов, операций, действий хозяйствующего субъекта требованиям налогового законодательства и правилам бухгалтерского учета.

К предмету экспертизы в налоговых отношениях относятся:

  • • объемные показатели результатов финансово-хозяйственной деятельности;
  • • факты использования средств собственников и кредиторов на цели, не связанные с деятельностью организации (личные цели распорядителя);
  • • факты неуплаты налогов вследствие расходования средств на другие цели деятельности и личные цели распорядителя средств;
  • • факты недостоверного отражения в первичных документах, бухгалтерском учете и отчетности содержания операций и фактических результатов деятельности организации;
  • • уточнение рыночной стоимости товаров, работ, услуг и имущества;
  • • определение соответствия отнесения на себестоимость материалов и других компонентов нормам и нормативам;
  • • определение количественных показателей использования товарно-материальных ценностей при проведении различных работ.

К предмету экспертизы в налоговых отношениях отнесены следующие виды экспертиз, связанные с использованием документов: почерковедческая экспертиза, автороведческая экспертиза, техникокриминалистическая экспертиза. Каждый вид экспертизы имеет свои специфические задачи и способы их решения.

В необходимых случаях в соответствии с п. 1 ст. 96 НК РФ для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля на договорной основе может быть привлечен специалист, обладающий специальными знаниями и навыками, не заинтересованный в исходе дела.

Потребность в специалисте возникает, например, при аресте имущества налогоплательщика в качестве способа обеспечения исполнения решения о взыскании налога (п. 7 ст. 77 НК РФ). При проведении осмотра имущества и документов могут быть привлечены специалисты (п. 3

ст. 92 НК РФ). Специалист может быть приглашен также при производстве выемки документов (п. 3 ст. 94 НК РФ). Основанием для привлечения лица в качестве специалиста является договор (п. 2 ст. 96 НК РФ).

Чаще всего привлечение специалиста необходимо для проведения лабораторного анализа качества сырья, материалов, готовой продукции (например, алкоголя), установления причин брака или низкого качества продукции. Контрольный запуск сырья в производство, контрольная закупка, контрольный обмер и т. п. могут осуществляться с участием специалиста. Данный метод тесно связан с методом экспертной оценки.

Проверка объемов выполненных работ чаще всего применяется для налогового контроля лиц в сфере капитального строительства и капитального ремонта, осуществляемого хозяйственным способом и текущего ремонта зданий и сооружений; реконструкции и модернизации объектов.

С помощью контрольного обмера устанавливаются фактические объемы и стоимость выполненных работ, и проверяется правильность их отражения в актах приемки работ и в нарядах рабочим, а также правильность списания материалов на производство этих работ. Как правило, обмер осуществляется с помощью специалистов-строителей.

Наиболее распространенными способами нарушения налогового законодательства, выявляемого при изучении фактического выполнения оплаченных работ, являются1:

  • • неотражение прибыли, полученной в результате работ;
  • • завышение производственных затрат и расходов;
  • • занижение НДС;
  • • превышение расходов на оплату труда;
  • • отсутствие договоров с работниками;
  • • неправомерное использование налоговых льгот и др.

Встречная сверка и сопоставление документов применяются

в целях исследования несоответствия содержания нескольких взаимосвязанных документов. Большинство первичных документов составляется в двух и более экземплярах. При совершении хозяйственных операций они попадают в различные подразделения предприятия либо в разные организации.

Встречная сверка документов означает сверку отдельных экземпляров одного и того же документа, а также учетных регистров, находящихся в двух различных организациях (накладная — у покупателя, второй экземпляр — у поставщика и т. п.) либо в двух различных подразделениях одной и той же организации.

Взаимная сверка документов основана на использовании в любом сочетании различных документов, прямо или косвенно отображающих проверяемую хозяйственную операцию. В ходе этой сверки сопоставляются различные по наименованию и характеру документы, в которых отображаются отдельные аспекты одной и той же или нескольких взаимосвязанных операций. Например, расходные документы на отпуск товаров могут сопоставляться с путевыми листами транспортных средств или другими документами, отражающими перевозку товаров. Ведомость начисления зарплаты сопоставляется с нарядами, отражающими характер и объем выполненной работы; суммы денег, оприходованные по кассовым счетам, — с выписками банков и сведениями о движении товарно-материальных ценностей (ТМЦ) и тары, и т. п.

Взаимная сверка документов является одним из наиболее эффективных методов, но она достаточно трудоемкая и методически сложная.

При помощи контрольного запуска сырья и материалов в производство и лабораторного анализа их качества определяют обоснованность и законность списания материалов на производство, выход продуктов, отходы производства, производительность оборудования, а также устанавливают реальность норм расхода материалов.

Проверка правильности действующих норм расхода материалов и выхода продукции данным методом является одним из наиболее действенных приемов, направленных на вскрытие и предупреждение завышения себестоимости и занижения облагаемой прибыли.

Это достаточно дорогая процедура, которая применялась главным образом в советский период.

Лабораторный анализ качества сырья, материалов и готовой продукции производится в целях установления фактов использования неполноценного сырья, замены одних материалов другими более дешевыми, недовложения в продукцию, причин низкого качества выпускаемой продукции и брака.

Подобные факты могут свидетельствовать о злоупотреблениях, связанных с созданием неучтенных излишков материальных ценностей.

Контрольная закупка проводится самим контролером или покупателем в присутствии двух представителей общественности. Ее целью является установление соблюдения правил торговли, ведения финансовой или предпринимательской деятельности.

В результате контрольной закупки определяется фактический вес отпущенного товара и правильность денежных расчетов.

Расчетно-анатилические методы. Расчетно-аналитические методы налогового контроля делятся на две группы: вспомогательные и косвенные1.

Вспомогательные методы носят вторичный характер по отношению к документальным и фактическим методам налогового контроля и направлены на комплексное изучение финансово-хозяйственной деятельности контролируемого объекта.

К ним относятся:

  • 1) технико-экономические методы;
  • 2) нормативное (контрольное) сличение;
  • 3) группировка и обобщение;
  • 4) экономический анализ плановых, фактических и отчетных данных;
  • 5) расчет по аналогии.

Технико-экономические методы контроля применяются в ходе проверок для определения правильности плановых показателей, норм материальных и трудовых затрат, смет цеховых и общезаводских расходов, сметных ассигнований по отдельным статьям затрат.

Метод нормативного контрольного сличения (контрольное сличение остатков) является производным от метода взаимной сверки документов и применяется для выявления различных отклонений от установленных норм. Суть его заключается в проверке, главным образом, количественной информации о движении однородных ценностей между периодами инвентаризациями на предприятиях розничной торговли и общественного питания.

Метод группировки и обобщения используется при отборе и объединении по однородному признаку строго определенных данных и фактов, а также при взаимном их согласовании и отражении в таблицах, графиках, схемах. Названный метод служит основой для применения таких методов контроля, как анализ, нормативно-контрольное сличение и логическая оценка сведений, содержащихся в документе.

Экономический анализ плановых, фактических и отчетных данных как метод налогового контроля представляет собой совокупность специальных приемов, применяемых для обработки экономической информации о работе предприятия. В рамках этого метода применяются общие и частные (применительно к определенной отрасти, типу производства) методики.

Приемы экономического анализа используются в процессе налогового контроля для установления нарушений налогового законодательства. Это обусловлено тем, что завуалированные налоговые нарушения, хищения, приписки обычно сказываются на результатах финансовохозяйственной деятельности, вызывая несогласованность отдельных взаимосвязанных показателей и другие отклонения.

Кроме того, предварительный анализ отчетности и записей в учетных регистрах позволяет отобрать круг первичных документов для более детальной проверки, сконцентрироваться на вероятных нарушениях, дает возможность сократить число проверяемых документов и сократить сроки проведения проверки.

Также применяется расчет по аналогиям. В соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ при отказе налогоплательщика допустить должностных лиц налоговых органов к осмотру помещений, а также в случае непредставления в течение двух месяцев необходимых для расчета документов, отсутствии учета доходов и расходов, ведения учета с нарушениями налоговые органы имеют право самостоятельно определять подлежащие уплате суммы налогов на основании имеющихся данных о налогоплательщике, а также по данным об аналогичных плательщиках.

В соответствии с Определением Конституционного суда РФ от 5 июля 2005 г. № 301-0 применение этого метода обеспечивает безусловное исполнение всеми лицам обязанности платить законно установленные налоги. Обычно в качестве критериев аналогичности используется отраслевая принадлежность, конкретный вид деятельности, размер выручки, численность производственного персонала и т. п.

Косвенные методы налогового контроля используются в случаях предоставления налогоплательщиком неполной или недостоверной информации, а также когда обнаруживается несогласованность отдельных показателей отчетности налогоплательщика. Данные методы контроля применяются в первую очередь в отраслях, связанных с оборотом наличных денег, где учет и контроль существенно затруднен.

В качестве таких методов используются: метод анализа собственного капитала (метод чистого капитала); метод определения налоговых обязательств физических лиц на основе их расходов, обобщенного образа жизни; внутренний и внешний сопоставительный анализ деятельности предприятий; контроль ценообразования1.

Информативные методы. Информативные методы налогового контроля представляют собой истребование справок и объяснений от налогоплательщиков, а также инструктирование налогоплательщиков, разъяснение им налогового законодательства и налоговое консультирование.

Истребование письменных справок и объяснений от налогоплательщика как метод налогового контроля используется в целях подтверждения достоверности и обоснованности содержания документов или фактов нарушений, выяснения причин нарушений и виновных лиц. Обязанность налогоплательщика давать пояснения, которые подтверждают правильность исчисления налога, в случае выявления в ходе проверки ошибок в налоговой декларации (расчете) или противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, предусматривается п. 3 ст. 88 НК РФ (камеральная налоговая проверка). Вместе с тем необходимо помнить, что перечень документов, которые налоговые органы могут истребовать в ходе камеральной и выездной проверки, ограничен НК РФ. Порядок и ответственность за непредставление необходимых сведений определяется Налоговым кодексом РФ.

Необходимые сведения от различных организаций могут быть получены путем направления письменного запроса.

Инструктирование налогоплательщиков и разъяснение действующего законодательства как метод налогового контроля вытекает из положений подп. 4, 5 п. 1 ст. 32 «Обязанности налоговых органов» и п. 1 ст. 34.2 «Полномочия финансовых органов в области налогов и сборов» НК РФ. Он корреспондирует с правом налогоплательщиков получать от налоговых органов и Минфина России необходимую информацию и разъяснения. В данном случае инструктирование и разъяснения налогового законодательства означает реализацию такой функции налогового контроля, как предупреждение налоговых правонарушений.

  • Нестеров Г. Г., Попонова Н. А., Терзиди А. В. Налоговый контроль. С. 29.
  • Там же.

Федеральная налоговая служба России находится в ведении Министерства финансов РФ, является органом исполнительной власти государства. Она представляет собой систему инспекционных органов, осуществляющих контроль за соблюдением налогового законодательства. Предметом ее деятельности являются правильность исчисления налогов, полнота уплаты налогов, своевременность уплаты налогов.

По иерархии управления система налоговых орга­нов делится на 4 уровня:

· федеральный уровень — ФНС РФ;

· межрегиональный уровень – межрегиональные инспекции;

· регио­нальный уровень — Управление ФНС по субъектам Федерации;

· местный уровень — налоговые инспек­ции по районам, городам и районам в городах (или межрайонные) ГОСУДАЕННАЯ

Инспекциями ФНС России межрайонного уровня в административных центрах муниципальных образований могут создаваться территориально обособленные рабочие места в пределах штатной численности и фонда оплаты труда. На них возлагаются функции по обслуживанию налогоплательщиков, работы с налогоплательщиками, их регистрации и учета.

Понятие «налоговое администрирование» включает в себя ряд мер, направленных на максимально возможный сбор налогов при минимизации затрат. Одной из важнейших составляющих государственного управления налоговыми поступлениями (налогового администрирования) является налоговый контроль (рисунок 5).

Рисунок 5 — Понятие «налоговый контроль»

Налоговый контроль включает в себя:

· постановку на учет в налоговом органе;

· налоговые проверки;

· получение разъяснений от налогоплательщика по исчислению налога;

· осмотр помещений;

· опрос свидетелей.

Налоговые органы РФ составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов. Он проводится должностными лицами налоговых органов. Основные цели налогового контроля представлены на рисунке 6.

В целях проведения налогового контроля все налогоплательщики обязаны встать на учет в налоговые органы по месту нахождения организации или месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств.

Рисунок 6 — Целевые мероприятия налогового контроля

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты исчисленных налогов и других обязательных платежей осуществляется как в ходе проверок непосредственно у плательщиков, так и на основе поступающих в налоговые органы банковских документов, то есть в форме выездных и камеральных проверок (рисунок 7).

Проверяются только документы

Проверяются документы и производственные (торговые) объекты

Проводится без специального решения налогового органа

Проводится только по специальному решению налогового органа

Срок не более 3 месяцев

Срок, как правило, два месяца

Рисунок 7 — Основные отличия камеральных и выездных налоговых проверок

Исполнение обязанности по уплате налогов и сборов может обеспечиваться следующими способами: залогом имущества, поручительством, пеней, приостановлением операций по счетам в банке и наложением ареста на имущество налогоплательщика. Способы обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов, порядок и условия их применения устанавливаются НК РФ.

Работа инспекций по взысканию налогов состоит:

· из мер по своевременному и полному внесению налоговых платежей в бюджет;

· порядка и условий предоставления отсрочки или рассрочки по их уплате;

· порядка предоставления отсрочки и рассрочки по уплате штрафов;

· уплаты штрафов за нарушения налогового законодательства РФ;

· прекращения действия отсрочки, рассрочки.

Отсрочка или рассрочка по уплате налога представляет собой изменение срока уплаты налога при наличии оснований, предусмотренных НК, на срок, не превышающий 1 год, соответственно с единовременной или поэтапной уплатой налогоплательщиком суммы задолженности. По налогу на прибыль организации, а также по региональным и местным налогам может быть предоставлен инвестиционный налоговый кредит.

Метод налогового контроля можно охарактеризовать как способ осуществления налогового контроля, налогово-контрольных мероприятий. В зависимости от особенностей деятельности органов, осуществляющих контроль, его форм, объекта и цели, оснований возникновения контрольных правоотношений выбираются и конкретные методы для эффективного проведения мероприятия, реализации выбранной формы налогового контроля.

Применительно к документальному налоговому контролю выделяются следующие приемы:

  • · формальная, логическая и арифметическая проверка документов;
  • · сплошное и выборочное наблюдение;
  • · истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках;
  • · анализ документов».

Применительно к документальному налоговому контролю выделяются следующие приемы:

  • · допрос свидетелей,
  • · исследование документов,
  • · получение объяснений (допрос свидетелей),
  • · осмотр помещений (территорий) и предметов, инвентаризация,
  • · вызов на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов и сборов, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах;
  • · сопоставление данных о расходах физических лиц и их доходах,
  • · экспертиза и экстраполяция.

Формальная, логическая и арифметическая проверка документов:

  • · Формальная проверка документов подразумевает выявление дефектов в оформлении документов, установления правильности заполнения реквизитов и наличия неоговоренных исправлений, дописок текста и цифр, уточнения подлинности подписей должностных лиц и т.д. Так определяется наличие доброкачественных и недоброкачественных документов;
  • · Логическая проверка документов позволяет определить объективную возможность и целенаправленность в расходовании денежных средств и материальных ресурсов, реальность взаимосвязей между отдельными хозяйственными операциями. Таким образом возможно выявить сокрытия хищений, приписок выполненного объема работ и другие злоупотребления.
  • · Арифметическая проверка документов предусматривает проверку правильности выполнения налогоплательщиком отдельных действий и подведение итогов по отдельным документам, при этом происходит повторении тех же арифметических действий, которые были применены при исчислении цифровых данных лицами, составившими тот или иной документ.

Истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках. «Данный метод был введен в Налоговый Кодекс Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ, заменив понятия встречная проверка, , однако «это вовсе не избавило налогоплательщиков от обязанности предоставлять инспекторам информацию о своих контрагентах».

  • 1. Истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках может осуществляться только во время проведения либо выездной, либо камеральной налоговой проверки.
  • 2. «Требовать документы инспектор может только в письменной форме. Направлять налогоплательщику запрос вправе только «своя» налоговая, если такой документ пришел напрямую из налоговой контрагента, то его тоже можно не исполнять».
  • 3. Запрос инспектора должен быть обязательно мотивирован. Закон разрешает налоговикам требовать документы и вне рамок проверки, если имеется «обоснованная необходимость в получении информации». В таком случае в требовании должны быть приведены конкретные обстоятельства, послужившие основанием для направления требования.
  • 4. При запросе должны четко указываться документы (информацию), которые хочет получить инспекция: наименование или реквизиты требуемых документов, либо данные, позволяющие определить сделку, по которой необходимы документы.

Допрос свидетеля осуществляет сотрудник налогового органа по месту его пребывания с обязательным занесением в протокол[. Свидетелем может считаться любое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для налогового контроля, однако, физическое лицо вправе отказаться от дачи показаний только по основаниям, предусмотренным законодательством РФ: гражданин право не давать свидетельских показаний в отношении себя, своего супруга и близких родственников. Не подлежат опросу лица, которые в силу малолетнего возраста, своих физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значение для налогового контроля, лица, обладающие информацией, полученной в ходе исполнения ими своих профессиональных обязанностей, если подобные сведения относятся к профессиональной тайне этих лиц и др.

Свидетельские показания можно использовать в качестве доказательства, но их нужно оценивать наряду с другими доказательствами.

Допрос также может осуществляться с вызовом в налоговые органы:

  • · если требуется непосредственная явка налогоплательщика при выявлении в ходе проведения камеральной налоговой проверки (КНП) ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо несоответствий сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля (п. 3 ст. 88 НК РФ);
  • · в случае необходимости вручения либо ознакомления руководителя организации, индивидуального предпринимателя, физического лица или их представителя с документами, составляемыми при проведении выездной налоговой проверки (решения о проведении, о продлении срока проведения, о приостановлении проведения, о возобновлении проведения выездной налоговой проверки, постановление о производстве выемки документов и предметов, постановление о назначении экспертизы, требование о представлении документов (информации), справка о проведенной выездной налоговой проверке, иные документы);
  • · при официальном извещении руководителем (заместителем руководителя) налогового органа налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки

Осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли) возможен только в рамках выездной налоговой проверки (п. 1 ст. 92 НК РФ) или, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра.

Пунктом 3 ст. 92 НК РФ предусмотрено, что осмотр производится в присутствии понятых и при проведении осмотра вправе участвовать лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель, а также специалисты.

«Помимо осмотра территорий или помещения налоговые органы могут проводить осмотр документов и предметов вне рамок выездной налоговой проверки допускается, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра».

При этом обязательным является составление протокола, присутствие лица, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель и понятые.

При назначении экспертизы (ст. 95 НК РФ) выносится постановление, при этом проверяемое лицо имеет право: заявить отвод эксперту, просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц, представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта, присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту, знакомиться с заключением эксперта.

Помимо эксперта к проведению экспертизы может привлекаться и специалист, «лицо, обладающее специальными познаниями и навыками и не заинтересованное в исходе дела. Специалист, в отличие от эксперта, не составляет письменного заключения, но мнение специалиста может быть основанием для назначения экспертизы».

При обращении к специалисту налоговые органы должны установить соответствие компетенции привлекаемого лица задачам, выполнение которых требует специальных познаний.

Таким образом, мы рассмотрели, что понимается под методом налогового контроля.

Однако «реализация контрольной деятельности происходит лишь путем применения уполномоченными органами соответствующих методов контроля».

Метод налогового контроля — это способы осуществления конкретных действий, мероприятий за соблюдением налогового законодательства, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов, от правильного выбора и применения которых зависит эффективность проведения того или иного контрольного мероприятия.

Налоговый мониторинг представляет собой способ расширенного информационного взаимодействия, при котором организация предоставляет налоговому органу доступ в режиме реального времени к данным бухгалтерского и налогового учета, что в свою очередь освобождает организацию от проведения камеральных и выездных налоговых проверок и сохраняет за налоговым органом возможность проверки полноты и своевременности исчисления (уплаты) налогов и сборов (письмо ФНС России от 17.12.14 г. № ЕД-4-2/26194).

В настоящее время при существующей ситуации нестабильности цен на нефть, курса рубля перед налоговыми органами стоит задача реализации мер, направленных на противодействие созданию и использованию схем уклонения от уплаты налогов и незаконного возмещения налогов из бюджета.

Согласно показателям, размещенным на официальном сайте ФНС России, в результате работы по активизации поступлений в бюджетную систему РФ в первом полугодии 2015 г. показатель эффективности взыскания задолженности за счет применения мер принудительного взыскания вырос и составил 69,6%.

📌 Реклама Отключить

Как сообщил руководитель ФНС России Михаил Мишустин, по итогам 2016 г. при скромных макроэкономических показателях ФНС России обеспечила высокий рост налоговых поступлений — в консолидированный бюджет страны поступило 14,5 трлн руб., что на 700 млрд руб. или на 5% больше, чем в 2015 г.

В 2016 г. на 12% сократилось количество жалоб юридических лиц и индивидуальных предпринимателей на результаты контрольных мероприятий по сравнению с аналогичным периодом прошлого года, также снизилось (на 7%) и количество споров по вопросам государственной регистрации.

Объективный пересмотр результатов контрольных мероприятий и оперативное реагирование на нарушение прав налогоплательщиков по результатам рассмотрения жалоб снизили количество судебных споров с бизнесом на 70% по сравнению с 2015 г. Однако удельный вес сумм, рассмотренных в судах по таким спорам в пользу бюджета, сохранился на уровне 80%.

📌 Реклама Отключить

В 2015 г. Минфином России были разработаны Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2016 год и плановый период 2017 и 2018 годов (далее — Основные направления).

Налоговый мониторинг

В рамках реализации Основных направлений с 1 января 2015 г. в качестве новой формы налогового контроля был введен институт налогового мониторинга. Особенности его осуществления установлены в разделе v. 2 НК РФ (абзац 4 п. 1 ст. 82).

По мнению налоговых органов, значение института налогового мониторинга заключается в следующем:

формирование оптимальной для РФ модели института предварительного налогового разъяснения на основе проведенного анализа; повышение прозрачности правоприменения законодательства РФ о налогах и сборах; существенное улучшение восприятия инвесторами делового климата; повышение прогнозируемости налоговых платежей; своевременное выявление пробелов и коллизий в законодательстве РФ о налогах и сборах; сокращение затрат на проведение налоговых проверок, судебных издержек в связи с сокращением налоговых споров; обеспечение повышения уровня правовой культуры налогоплательщиков. Проведение налогового контроля в данной форме является добровольным. Налоговый мониторинг проводится налоговым органом на основании соответствующего решения, которое в свою очередь принимается по результатам рассмотрения заявления организации о проведении налогового мониторинга (далее — заявление) и представленных вместе с ним документов, информации (п. 2 ст. 105.26, п. 4 ст. 105.27 НК РФ). Следует отметить, что п. 3 ст. 105.26 НК РФ определены условия, при одновременном соблюдении которых организация вправе подать указанное заявление: 📌 Реклама Отключить

  • общая сумма налоговых выплат (НДС, налог на прибыль, акцизы, налог на добычу полезных ископаемых) за предшествующий год должна быть более 300 млн руб.; общий доход за предшествующий год должен превышать 3 млрд руб.; стоимостная сумма активов на последний день предшествующего года — не менее 3 млрд руб.

Если организация соответствует указанным требованиям, она вправе не позднее 1 июля года, предшествующего периоду, за который проводится налоговый мониторинг, представить в инспекцию по месту своего нахождения (месту учета в качестве крупнейшего налогоплательщика) заявление по форме, утверждаемой ФНС России (п. 1 ст. 105.27 НК РФ).

При проведении налогового мониторинга взаимодействие между налоговым органом и налогоплательщиком происходит в режиме онлайн. Налоговый орган проводит сверку электронных сведений бухгалтерской базы контролируемой организации и сведений, имеющихся у налоговых органов.

📌 Реклама Отключить

Участники налогового мониторинга также могут обсуждать планируемые сделки с налоговым органом; соответствующие изменения в НК РФ внесены Федеральным законом от 1.05.16 г. № 130-ФЗ. Так, в ходе проведения налогового мониторинга организация вправе представить заявление о проведении налогового мониторинга за следующий период не позднее 1 сентября последнего периода проведения налогового мониторинга.

При проведении налогового мониторинга налоговый орган вправе истребовать у организации необходимые документы (информацию), пояснения, связанные с правильностью исчисления (удержания), полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) налогов, сборов, страховых взносов, а также привлекать эксперта и специалиста в порядке, установленном ст. 95 и 96 НК РФ.

Если при проведении налогового мониторинга инспекция установила факт, свидетельствующий о неправильном исчислении (удержании), неполной или несвоевременной уплате (перечислении) организацией налогов и сборов, налоговый орган составляет мотивированное мнение, которое отражает его позицию и является документом, обязательным к исполнению контролируемым лицом (пп. 1, 3 и 7 ст. 105.30 НК РФ).

📌 Реклама Отключить

Организация исполняет мотивированное мнение путем учета позиции налогового органа в налоговом учете, налоговых декларациях (расчетах) (уточненных налоговых декларациях (расчетах) или иным способом.

Положительным моментом для налогоплательщика является правило о том, что на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика в результате мотивированного мнения налогового органа, направленного ему в ходе проведения налогового мониторинга, не начисляются пени (п. 8 ст. 75 НК РФ).

В свою очередь в случае несогласия с мотивированным мнением организация в течение одного месяца со дня его получения представляет разногласия в составившую его инспекцию, которая направляет эти разногласия и материалы для инициирования проведения взаимосогласительной процедуры в ФНС России (п. 8 ст. 105.30 НК РФ). Взаимосогласительная процедура проводится руководителем (заместителем руководителя) федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, в течение одного месяца со дня получения разногласий и материалов, представленных налоговым органом, с участием налогового органа, которым составлено мотивированное мнение, и организации (ее представителя), которая представила разногласия.

📌 Реклама Отключить

Если налогоплательщик выбирает такую меру контроля, как мониторинг, по общему правилу налоговые органы не могут проводить в отношении него камеральные и выездные налоговые проверки, это, безусловно, плюс.

Однако есть исключения, описанные в п.п. 1.1 ст. 88 и п.п. 5.1 ст. 89 НК РФ, при возникновении которых налоговая проверка состоится.

Принимая во внимание, что в рамках налогового мониторинга налоговый орган имеет право проводить достаточно широкий спектр мероприятий налогового контроля и получает доступ в режиме реального времени ко всей бухгалтерской и налоговой документации, а также возможность проведения выездной налоговой проверки вышестоящим налоговым органом, можно прийти к выводу, что отсутствие налоговых проверок при проведении налогового мониторинга является декларативной нормой.

Со стороны налогоплательщика в случае участия в налоговом мониторинге возникает главный вопрос, насколько российский бизнес готов находиться в режиме постоянной налоговой проверки. Представляется, что при таком режиме налогоплательщикам потребуется увеличивать штат налоговых юристов и финансистов либо прибегать к помощи профессиональных компаний в области налогового права, в том числе для составления компетентных разногласий на мотивированное мнение налогового органа.

📌 Реклама Отключить

Тем не менее, по данным официального сайта ФНС России, первым участником нового института налогового мониторинга стало ПАО «Мобильные ТелеСистемы». ФНС России одобрила заявление налогоплательщика об участии в расширенном информационном взаимодействии с налоговыми органами.

Согласно доступным сведениям в 2017 г. участниками налогового мониторинга станут организации, осуществляющие деятельность в сфере:

добычи нефти и производства нефтепродуктов (участники группы ПАО «Роснефть», ООО «Заполярнефть»); добычи природного газа (участники группы ПАО «НОВАТЭК»); производства и торговли (ООО «Руссоль», ООО «Юнилевер Русь»); производства и передачи электрической энергии и тепловой энергии (ПАО «ИнтерРАО»); оказания услуг связи, вещания и телевидения (ПАО «Мегафон», ПАО «МТС»); осуществления финансовой деятельности (АО Банк «Национальный Клиринговый Центр», ООО «Эйч-эс-би-си Банк (РР)»).

Предварительный налоговый контроль

Еще одной новой мерой совершенствования налогового администрирования является предложение о введении института предварительного контроля. 📌 Реклама Отключить

Согласно п. 7 Основных направлений с целью предоставления налогоплательщику возможности получать информацию о налоговых последствиях сделки, которую он только планирует совершить, в рамках мероприятий предварительного налогового контроля предполагается ввести институт предварительного налогового разъяснения (контроля), который уже успешно функционирует в зарубежных правовых системах.

Например, в Швеции аналогичный институт «фискальный рескрипт» представляет собой выдачу комиссией по налоговому праву предварительного заключения (forhandsbesked) о налоговых последствиях той или иной сделки. Предварительное заключение может быть запрошено как налогоплательщиком, так и налоговой администрацией; оно является обязательным для налоговых органов и применяется при налогообложении при условии, что соответствующий налогоплательщик пожелает этого.

По мнению налоговой службы, такой институт поможет значительно снизить налоговые риски, сыграет существенную роль в стимулировании деловой активности за счет повышения стабильности и определенности правового регулирования налогообложения, а также предоставит налогоплательщику гарантию в отношениях с налоговым органом, поскольку полнота и достоверность предоставленной налогоплательщиком информации освободит его от риска применения к нему налоговых санкций.

📌 Реклама Отключить

Налоговым органам введение данного института позволит осуществлять предварительный налоговый контроль деятельности налогоплательщика и сократить временные издержки при проведении последующих налоговых проверок, а также поможет в борьбе с уклонением от уплаты налогов.

В какой форме может быть реализован данный институт в России, пока неизвестно. Однако законодателю предстоит предусмотреть подробную процедуру, включая сроки, порядок исполнения разъяснений налоговых органов и др., чтобы механизм предварительного налогового контроля принес свои благотворные плоды.

В настоящий момент подобной деятельностью занимаются специализированные компании в форме налогового анализа, по результатам которого налогоплательщику предоставляется заключение о полноте и достоверности исчисления и уплаты налогов в бюджет, о возможных предложениях по оптимизации налоговых последствий. Налоговый анализ проводится не только по результатам всей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, но может быть проведен по конкретной сделке или сделкам с определенным контрагентом.

📌 Реклама Отключить

Таким образом, можно с разных позиций толковать существующие показатели деятельности налоговых органов, а также вводимые меры совершенствования налогового администрирования, однако нельзя не заметить складывающуюся тенденцию снижения судебных споров и переход к урегулированию налоговых конфликтов на досудебном уровне. В такой ситуации, когда налоговые органы устанавливают факт налогового правонарушения, а не доказывают его, есть риск злоупотребления правом. Налогоплательщик должен всегда находиться в состоянии «налоговой готовности» и вести финансово-хозяйственную деятельность не только с учетом норм законодательства о налогах и сборах, а также руководствуясь позицией арбитражной судебной практики по налоговым спорам, писем и разъяснений органов государственной власти (Минфина России, ФНС России) и налоговой политикой государства.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *