НДС по безвозмездной передаче

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу восстановления налога на добавленную стоимость при безвозмездной передаче основных средств органам государственной власти и управления и сообщает следующее.

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению в случаях их дальнейшего использования для осуществления операций, указанных в пункте 2 данной статьи Кодекса, в числе которых предусмотрены операции по реализации (передаче) товаров, не признаваемых объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с пунктом 2 статьи 146 Кодекса.

Передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления согласно подпункту 5 указанного пункта 2 статьи 146 Кодекса не признается объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Учитывая изложенное, в случае передачи основных средств на безвозмездной основе органам государственной власти и управления суммы налога на добавленную стоимость по основным средствам, принятые к вычету при их приобретении, подлежат восстановлению в общеустановленном порядке.

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента Н.А. Комова

Передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе признается реализацией (п. 1 ст. 39 НК РФ). Поэтому со стоимости безвозмездно переданных товаров нужно заплатить НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Ситуация: нужно ли начислить НДС при передаче имущества в безвозмездное польsзование?

Ответ: да, нужно.

Объектом обложения НДС, в частности, является передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Для целей расчета НДС передачу имущества в безвозмездное пользование следует рассматривать как услугу. Поэтому налог с рыночной стоимости такой услуги нужно начислить в общеустановленном порядке. Такая точка зрения отражена в письмах Минфина России от 1 февраля 2013 г. № 03-03-06/1/2069, от 17 января 2013 г. № 03-07-08/04, от 29 июля 2011 г. № 03-07-11/204.

Некоторые суды разделяют позицию финансового ведомства. Они признают передачу имущества в безвозмездное пользование услугой и разъясняют, что рыночную цену такой услуги (налоговую базу по НДС) нужно определять как стоимость аренды аналогичного имущества (см., например, определения ВАС РФ от 28 февраля 2014 г. № ВАС-1319/14, от 29 января 2009 г. № ВАС-401/09, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 20 ноября 2012 г. № А78-4990/2011, Центрального округа от 22 октября 2013 г. № А09-7059/2012, от 26 августа 2011 г. № А64-3070/2010, Западно-Сибирского округа от 3 мая 2011 г. № А46-8306/2010, Северо-Западного округа от 10 октября 2008 г. № А44-157/2008).

Совет: есть факторы, позволяющие организациям не начислять НДС при передаче имущества в безвозмездное пользование. Они заключаются в следующем.

Право безвозмездного пользования вещью ВАС РФ квалифицирует как имущественное право (информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. № 98). В целях главы 21 Налогового кодекса РФ имущественные права не признаются имуществом, а следовательно, и товаром (п. 2, 3 ст. 38 НК РФ). Поэтому их безвозмездная передача реализацией не является (абз. 2 подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 38 НК РФ).

Некоторые суды подтверждают, что при передаче имущества в безвозмездное пользование объект обложения НДС не возникает (см., например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 12 ноября 2010 г. № А46-4140/2010, Московского округа от 29 июня 2006 г. № КА-А41/5591-06, от 17 февраля 2006 г. № КА-А40/13265-05, Поволжского округа от 6 марта 2007 г. № А65-13556/2006).

В таких условиях организации придется самостоятельно принимать решение о начислении НДС при передаче имущества в безвозмездное пользование. Если организация решит не начислять НДС, то, скорее всего, такую позицию ей придется отстаивать в суде. При этом если организация докажет, что начислять НДС не нужно, то придется восстановить налог по переданному имуществу (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Ситуация: нужно ли начислить НДС при безвозмездной передаче имущества подрядчику? По условиям договора заказчик должен обеспечить подрядчика необходимым оборудованием

Ответ: да, нужно.

Договором подряда может быть предусмотрено, что работы выполняются иждивением заказчика, то есть с использованием его материалов, оборудования и т. п. Это следует из положений пункта 1 статьи 704 Гражданского кодекса РФ. Таким образом, заказчик вправе передавать подрядчику в пользование имущество для выполнения работ по договору подряда, а также оказывать другие услуги (ст. 718, п. 2 ст. 747 ГК РФ). Услуги заказчика могут быть оказаны как на возмездной, так и на безвозмездной основе. Для целей НДС оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией (п. 1 ст. 39 НК РФ). Поэтому с рыночной стоимости услуг по передаче подрядчику имущества в безвозмездное пользование заказчик должен начислить НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Это надо сделать, даже если после исполнения договора подрядчик вернет заказчику использованное имущество.

Следует отметить, что в отдельных случаях организациям удавалось доказать в суде, что при передаче имущества в безвозмездное пользование НДС начислять не нужно.

Туристические путевки

Ситуация: нужно ли начислить НДС при безвозмездной передаче гражданам туристических путевок за границу? Путевки приобретены у российского туроператора и передаются в качестве призов. В счете-фактуре туроператора выделена сумма НДС с агентского вознаграждения

Ответ: да, нужно.

Такой вывод основан на положениях подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ, согласно которым безвозмездная передача товаров (работ, услуг) на территории России облагается НДС. Базой для расчета НДС является рыночная стоимость путевки (п. 2 ст. 154 НК РФ). Квалифицировать передачу путевок как оказание туристических услуг за границей в рассматриваемой ситуации нельзя. Дело в том, что организация, передающая путевки гражданам, такие услуги не оказывает. Их реализует туроператор. Это следует из определений туроператорской и турагентской деятельности, которые приведены в статье 1 Закона от 24 ноября 1996 г. № 132-ФЗ. Следовательно, только на туроператора распространяются нормы подпункта 3 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса РФ, которые позволяют не начислять НДС со стоимости туристических услуг, фактически оказанных за границей.

Поскольку приобретенные путевки используются в операциях, облагаемых НДС, сумму входного налога, предъявленную туроператором, организация, которая передает путевки гражданам (при соблюдении других обязательных условий), может принять к вычету (ст. 171 НК РФ).

Когда не нужно начислять НДС

Не нужно начислять НДС, если безвозмездные операции:

  • не признаются реализацией для целей расчета НДС (п. 2 ст. 146 НК РФ);
  • не облагаются НДС (освобождены от налогообложения) (ст. 149 НК РФ).

Например, не облагается НДС реализация товаров (выполнение работ, оказание услуг) в рамках оказания безвозмездной помощи в соответствии с Законом от 4 мая 1999 г. № 95-ФЗ (за исключением подакцизных товаров) (подп. 19 п. 2 ст. 149 НК РФ). Также одной из безвозмездных операций, которая освобождена от обложения НДС, является реализация долей в уставном капитале организаций (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Ситуация: нужно ли начислять НДС, если организация бесплатно распространяет рекламную продукцию?

Нужно, но только при выполнении двух условий:

– рекламная продукция отвечает признакам товара, то есть имущества, которое имеет потребительскую ценность и может быть реализовано независимо от рекламной акции;

– стоимость единицы такой рекламной продукции превышает 100 руб.

По общему правилу для целей НДС безвозмездная передача права собственности на имущество приравнивается к реализации, а следовательно, является объектом налогообложения (п. 1 ст. 39, подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Это правило действует и при бесплатном распространении рекламных материалов. Однако при начислении НДС нужно учитывать два условия.

Во-первых, распространяемые рекламные материалы должны иметь самостоятельную потребительскую ценность. То есть начислять НДС нужно только в том случае, если имущество, которое раздается в качестве рекламных материалов, может быть реализовано независимо от рекламной акции. К такой продукции относятся, например, образцы собственной продукции предприятия или сувениры (блокноты, авторучки, зажигалки и др.).

Во-вторых, от налогообложения освобождаются товары, переданные для рекламных целей, если стоимость их приобретения (создания) меньше или равна 100 руб. за единицу (подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ). То есть НДС нужно начислять только при распространении рекламных материалов, которые стоят дороже.

Всевозможные рекламные каталоги, проспекты, флаеры, листовки и т. п. самостоятельной потребительской ценностью не обладают. Их задача – привлечь внимание к товарам (работам, услугам) рекламодателя. Поэтому при распространении подобных рекламных материалов начислять НДС не нужно. Независимо от того, сколько стоит единица такой продукции.

Еще один важный вопрос. Нужно ли начислять НДС со стоимости подарков или сувениров, которые продавец передает покупателю в качестве дополнения к основному товару? Нет, не нужно. Но только в том случае, если продавец сможет доказать, что стоимость этих подарков заложена в цену основного товара. Если такие доказательства есть (например, в калькуляциях себестоимости или в расчетах отпускных цен), вручение подарков в придачу к основным товарам не является безвозмездной передачей и не может рассматриваться как самостоятельный объект обложения НДС.

Такие выводы содержит пункт 12 постановления Пленума ВАС РФ от 30 мая 2014 г. № 33 и письмо Минфина России от 23 октября 2014 г. № 03-07-11/53626.

Пример начисления НДС при бесплатном распространении блокнота с логотипом организации

ООО «Альфа» занимается издательской деятельностью.

В декабре к международной книжной выставке «Альфа» изготовила собственными силами блокноты с логотипом организации и буклеты для посетителей выставки. Себестоимость одного блокнота и в бухгалтерском, и в налоговом учете равна 120 руб. Рыночная цена аналогичных товаров (без учета НДС) составляет 400 руб. за единицу. Себестоимость одного буклета – 110 руб.

Во время выставки посетителям случайным образом раздали 500 блокнотов и 500 буклетов.

Поскольку блокнот с логотипом может быть самостоятельным объектом реализации, со стоимости розданных блокнотов бухгалтер начислил НДС по ставке 18 процентов. Сумма налога составила 36 000 руб. (400 руб./экз. × 18% × 500 шт.). Буклеты самостоятельными товарами не являются, они лишь способствуют продвижению товаров на рынке, поэтому бухгалтер НДС не начислил.

В бухучете бухгалтер сделал такие проводки:

Дебет 44 Кредит 43
– 60 000 руб. (120 руб./экз. × 500 экз.) – отражена безвозмездная передача блокнотов во время книжной выставки;
– 55 000 руб. (110 руб./экз. × 500 экз.) – отражена безвозмездная передача буклетов во время книжной выставки;

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 36 000 руб. – начислен НДС при бесплатной раздаче блокнотов.

На стоимость блокнотов бухгалтер «Альфы» выписал счет-фактуру и зарегистрировал его в книге продаж за IV квартал.

Ситуация: что считать единицей товаров в целях применения льготы, предусмотренной подпунктом 25 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ?

Налоговый кодекс не дает определения этому понятию. Поэтому следует руководствоваться нормами смежных отраслей законодательства (п. 1 ст. 11 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации можно воспользоваться пунктом 3 ПБУ 5/01, согласно которому организация вправе самостоятельно определить единицу учета материально-производственных запасов. Ею могут быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т. п. Свой выбор зафиксируйте в учетной политике. От выбранного варианта будет зависеть и порядок обложения НДС рекламных товаров.

Например, организация участвует в выставке, где раздает пакеты, в которых находятся календари и авторучки. Согласно учетной политике организации единицей учета является номенклатурный номер. Значит, единицей товара, передаваемого в рекламных целях, считается каждый предмет в отдельности. То есть один пакет, одна авторучка, один календарь.

Ситуация: может ли организация использовать льготу по НДС при раздаче рекламных товаров стоимостью менее 100 руб. за единицу? Рекламные товары были безвозмездно получены от иностранного поставщика и оприходованы по рыночной стоимости

Ответ: да, может.

Безвозмездная передача товаров в рекламных целях не облагается НДС, если расходы на приобретение единицы таких товаров (с учетом НДС, предъявленного поставщиками) не превышают 100 руб. (подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Поскольку в этой норме речь идет именно о расходах на приобретение, порядок определения фактической себестоимости безвозмездно полученных товаров, установленный пунктом 9 ПБУ 5/01 (исходя из рыночной стоимости), в рассматриваемой ситуации не применяется. Учитывая, что товары были получены от иностранного поставщика, расходы на их приобретение могут складываться из суммы уплаченных таможенных пошлин и сборов, а также понесенных организацией затрат на доставку товаров. Кроме того, при расчете величины расходов на приобретение товара нужно учитывать сумму НДС, уплаченного на таможне.

Если общая сумма перечисленных расходов в пересчете на единицу товаров не превышает 100 руб., при бесплатной раздаче рекламных материалов организация может использовать льготу, предусмотренную подпунктом 25 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ. В противном случае НДС нужно начислять на общих основаниях.

Ситуация: нужно ли начислить НДС при безвозмездной передаче денежных средств?

Ответ: нет, не нужно.

Объектом обложения НДС является передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Денежные средства под это определение не подпадают (подп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ). А значит, платить НДС при их безвозмездной передаче не нужно.

Аналогичная точка зрения отражена в письмах Минфина России от 11 апреля 2011 г. № 03-07-11/87, от 8 ноября 2007 г. № 03-07-11/555.

Ситуация: нужно ли начислить НДС со стоимости услуг сторонних организаций по проведению праздничных мероприятий для трудового коллектива? Плата за участие в мероприятиях с сотрудников не взимается

Ответ: нет, не нужно.

По общему правилу безвозмездная передача права собственности на товары (работы, услуги) признается реализацией (п. 1 ст. 39 НК РФ) и облагается НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Поэтому если рассматривать праздничные мероприятия как передачу сотрудникам и приглашенным гостям определенного количества продуктов питания, напитков, расходов на аренду зала и оплату развлекательных мероприятий, то на сумму затрат, понесенных организацией, нужно начислить НДС.

Однако, проводя праздничные мероприятия, организации преследуют совершенно иные цели. Главные из них – поощрение отличившихся сотрудников, торжественное чествование юбиляров, эмоциональное сплочение коллектива, создание атмосферы уверенности и надежности компании, раскрытие творческого потенциала персонала в неформальной обстановке, донесение до каждого из сотрудников единой корпоративной идеи. Решение таких задач является необходимым условием для успешной деятельности каждой организации. С этой точки зрения затраты на проведение праздничных мероприятий можно квалифицировать как приобретение товаров (работ, услуг) для собственных нужд. Но поскольку такие затраты не соответствуют критериям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ, налоговую базу по налогу на прибыль они не уменьшают.

Передача для собственных нужд товаров (работ, услуг), расходы на приобретение которых не учитываются при расчете налога на прибыль, является объектом обложения НДС (подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ). Однако эта норма применяется только в том случае, если имела место фактическая передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) между структурными подразделениями организации (письма Минфина России от 16 июня 2005 г. № 03-04-11/132, МНС России от 21 января 2003 г. № 03-1-08/204/26-В088). Если праздничные мероприятия подготовлены и проводятся силами сторонних организаций, это условие не выполняется. Продукты питания, напитки, концертная программа, развлекательные мероприятия предоставляются всем участникам обезличенно, поэтому у организации, которая выступает заказчиком праздника, обязанности по начислению НДС не возникает (письма Минфина России от 13 декабря 2012 г. № 03-07-07/133 и от 12 мая 2010 г. № 03-03-06/1/327). При этом суммы входного НДС, предъявленные организации, к вычету не принимаются и включаются в общую стоимость праздничных мероприятий (подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ, письмо Минфина России от 13 декабря 2012 г. № 03-07-07/133).

В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающих правомерность такого подхода (см., например, постановления ФАС Уральского округа от 29 января 2007 г. № Ф09-12266/06-С3, Московского округа от 28 сентября 2006 г. № КА-А40/7292-06).

Кроме того, по мнению некоторых судов, если проведение праздничных мероприятий предусмотрено локальными нормативными актами (например, коллективным договором предусмотрено чествование юбиляров или вручение наград в торжественной обстановке), такие отношения между сотрудниками и организацией являются трудовыми (ст. 129, 191 ТК РФ). В этом случае квалифицировать проведение праздничных мероприятий как реализацию товаров (выполнение работ, оказание услуг) нельзя и требовать уплаты НДС со стоимости праздничных мероприятий неправомерно (см., например, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 16 октября 2009 г. № А53-17419/2008).

Варианты расчета

Для расчета НДС необходимо определить рыночную цену безвозмездно передаваемого имущества (работ, услуг) в соответствии с требованиями главы 14.2 Налогового кодекса РФ. Если стороны сделки не являются взаимозависимыми лицами, в качестве рыночной цены можно использовать цену, указанную в первичных учетных документах, которыми оформляется безвозмездная передача (письмо Минфина России от 4 октября 2012 г. № 03-07-11/402).

НДС рассчитайте в зависимости от того, как было учтено имущество (работы, услуги), передаваемое безвозмездно:

  • по стоимости, включающей сумму входного налога;
  • по стоимости, не включающей сумму налога.

В первом случае НДС начислите с межценовой разницы (п. 3 ст. 154 НК РФ). Сумму НДС, которую нужно начислить со стоимости безвозмездно переданного имущества, рассчитайте так:

НДС = Рыночная цена безвозмездно переданного имущества с учетом НДС Покупная стоимость безвозмездно переданного имущества (остаточная стоимость с учетом переоценки) с учетом НДС × 18/118
(10/110)

Во втором случае (если в стоимости безвозмездно переданных товаров нет входного налога) НДС рассчитайте исходя из рыночной цены с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее суммы налога (п. 2 ст. 154 НК РФ).

Сумму НДС, которую нужно начислить со стоимости безвозмездно переданных товаров (работ, услуг), определите так:

НДС = Рыночная цена безвозмездно переданных товаров (работ, услуг) с учетом акцизов (по подакцизным товарам) без НДС × 18%
(10%)

Пример отражения в бухучете НДС при безвозмездной передаче товаров

ОАО «Производственная фирма «Мастер»» реализует как продукцию собственного производства (кондитерские изделия), так и покупные товары (продукты питания).

Во II квартале при проведении корпоративного праздника – юбилея кондитерской фабрики «Мастер» – бывшим сотрудникам фабрики были безвозмездно переданы:

  • со склада готовой продукции – партия кондитерских изделий себестоимостью 6000 руб. (облагаются НДС по ставке 18%);
  • со склада покупных товаров – партия продуктов питания (макаронные изделия, крупы, масло растительное) себестоимостью 2000 руб. (облагаются НДС по ставке 10%, подп. 1 п. 2 ст. 164 НК РФ).

Рыночными ценами, определенными с учетом требований главы 14.2 Налогового кодекса РФ, являются следующие показатели (без учета НДС):

  • в отношении кондитерских изделий – 15 000 руб.;
  • в отношении продуктов питания – 3000 руб.

Общая сумма НДС к уплате в бюджет по данной операции составит 3000 руб., в том числе:

  • по кондитерским изделиям – 2700 руб. (15 000 руб. × 18%);
  • по продуктам питания – 300 руб. (3000 руб. × 10%).

Во II квартале бухгалтер «Мастера» сделал такие проводки:

Дебет 91-2 Кредит 43
– 6000 руб. – передана безвозмездно партия продукции собственного производства;

Дебет 91-2 Кредит 41
– 2000 руб. – передана безвозмездно партия продуктов питания;

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 3000 руб. – начислен НДС к уплате в бюджет.

Пример отражения в бухучете НДС при безвозмездном оказании услуг

ООО «Альфа» занимается размещением наружной рекламы. В феврале организация безвозмездно разместила рекламу своего партнера на одном из щитов. Расходы, связанные с оказанием таких услуг, составили 20 000 руб.

Рыночной ценой услуг, определенной с учетом требований главы 14.2 Налогового кодекса РФ, признается сумма 25 960 руб. (с учетом НДС).

Сумма НДС к уплате в бюджет по данной операции составит:
25 960 руб. × 18/118 = 3960 руб.

В феврале бухгалтер «Альфы» сделал такие проводки:

Дебет 91-2 Кредит 20
– 20 000 руб. – списана стоимость безвозмездно оказанных услуг;

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 3960 руб. – начислен НДС к уплате в бюджет.

Дата начисления

НДС при безвозмездной передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг, передаче имущественных прав) начислите к уплате в бюджет в момент такой передачи (п. 1 ст. 167 НК РФ).

Счет-фактура

На стоимость безвозмездно переданных товаров (работ, услуг) не позднее пяти дней после их отгрузки (выполнения, оказания) выпишите счет-фактуру (подп. 1 п. 3 ст. 169, п. 3 ст. 168 НК РФ). В счете-фактуре укажите рыночную стоимость переданных товаров (работ, услуг) или межценовую разницу, а также сумму НДС, рассчитанную к уплате в бюджет. Выставленный счет-фактуру зарегистрируйте в книге продаж в том периоде, когда были переданы товары (выполнены работы, оказаны услуги) (п. 1, 3 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

Вычет НДС

Поскольку безвозмездная передача товаров (работ, услуг) признается объектом налогообложения, суммы входного НДС, уплаченные поставщикам, поставьте к вычету (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). При этом НДС должен быть начислен со всей стоимости передаваемых товаров (работ, услуг). Подробнее об условиях применения вычета по НДС см. При каких условиях входной НДС можно принять к вычету.

В письме от 06.09.18 № 03-07-11/63742 Минфин России разъясняет вопрос о налогообложении НДС и налогом на прибыль операций по реализации продукции на безвозмездной основе.

Специалисты Минфина пришли к выводу, что такие операции облагаются НДС, а стоимость безвозмездно переданных товаров не уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ операции по реализации продукции на территории Российской Федерации на безвозмездной основе признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, следовательно, безвозмездная передача товаров облагается НДС в общем порядке. Статья 105.3 НК РФ утверждает, что стоимость переданных товаров определяется исходя из рыночных цен да данные товары.

При расчете налога на прибыль учесть стоимость безвозмездно переданных товаров не получится. В пункте 16 статьи 270 НК РФ прямо сказано, что расходы в виде безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходы, связанные с такой передачей, при налогообложении прибыли не учитываются.

Пример. Как принять к вычету входной НДС при безвозмездной передаче

Руководство предприятия решило поощрить отличившихся работников ценными подарками. Для этого на оптовой фирме по безналичному расчету было приобретено 20 подарков на общую сумму 550 000 руб.

Цена каждого подарка – 27500 руб. (в том числе НДС – 4194,92 руб.).

Входной НДС, уплаченный при приобретении подарков, на основании счета-фактуры продавца можно принять к вычету.

В этом же месяце все купленные подарки были безвозмездно переданы работникам. На стоимость безвозмездно переданной техники нужно начислить НДС.

Если предприятие и фирма-продавец не являются взаимозависимыми, можно считать, что цена приобретенных подарков соответствует рыночной.

Проводки будут такими:

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60

– 466101,60 руб. ((27500 руб. – 4194,92 руб.) × 20 шт.) – оприходованы подарки (без НДС);

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

– 83898,40 руб. (4194,92руб. × 20 шт.) – учтен НДС, указанный в счете-фактуре продавца;

ДЕБЕТ 68 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО НДС» КРЕДИТ 19

– 83898,40 руб. – НДС принят к вычету;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

– 550 000 руб. – перечислены деньги продавцу;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 41

– 466101,60 руб. (23305,08 руб. × 20 шт.) – списана себестоимость подарков, переданных безвозмездно;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 68 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО НДС»

– 83898,40 руб. (466101,60 руб. × 18%) – начислен НДС к уплате в бюджет.

При расчете налога на прибыль учесть стоимость безвозмездно переданных товаров не получится. В пункте 16 статьи 270 НК РФ прямо сказано, что расходы в виде безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходы, связанные с такой передачей, при налогообложении прибыли не учитываются.

Ознакомиться с данным Письмом, вы можете на сайте журнала «Нормативные акты для бухгалтера».

Любой организации хотя бы однажды приходилось передавать свое имущество или оказывать услуги безвозмездно, т.е. даром. Нормами главы 21 НК РФ такая операция признается реализацией, а потому со стоимости подарка придется уплатить НДС. Как определить налоговую базу по НДС в этом случае? Возможен ли вычет «входного» НДС по имуществу, которому уготована роль подарка? Хотите все сделать грамотно — читайте эту статью…

Т. КРУТЯКОВА, налоговый консультант

При реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов и без учета НДС (п. 2 ст. 154 НК РФ).

Формулировка п. 2 ст. 154 НК РФ означает, что для целей исчисления НДС стоимость безвозмездно переданных товаров (работ, услуг) должна определяться исходя из их рыночных цен на дату передачи.

📌 Реклама Отключить

Обязанность по уплате НДС в бюджет со стоимости безвозмездно переданных товаров (работ, услуг) возникает у налогоплательщика в том налоговом периоде, когда фактически имела место отгрузка товара (выполнение работ, оказание услуг).

При осуществлении безвозмездной передачи товаров (работ, услуг) налогоплательщик выписывает счет-фактуру, в котором указываются рыночная стоимость переданных товаров (работ, услуг) и сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет. Этот счет-фактура регистрируется в книге продаж в том периоде, когда была осуществлена отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг).

Особое внимание обратим на порядок применения налоговых вычетов в отношении сумм «входного» НДС по товарам (работам, услугам), использованным в дальнейшем при осуществлении операций, связанных с безвозмездной передачей товаров (работ, услуг).

📌 Реклама Отключить

В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ к вычету принимаются суммы «входного» НДС по тем товарам (работам, услугам), которые используются при осуществлении операций, облагаемых НДС. В этой связи суммы «входного» НДС по товарам (работам, услугам), предназначенным для использования при осуществлении операций, связанных с безвозмездной передачей товаров (работ, услуг), подлежат вычету в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 10.04.2006 N 03-04-11/64).

Пример 1.
Руководство предприятия в связи с празднованием 50-летия со дня основания предприятия приняло решение сделать подарки десяти старейшим работникам. Для этой цели предприятие приобрело по безналичному расчету 10 цветных телевизоров общей стоимостью 118 000 руб. (в том числе НДС — 18 000 руб.). Решение о выдаче подарков было оформлено соответствующим приказом руководителя предприятия.

📌 Реклама Отключить

Телевизоры были приобретены в марте 2007 г. Подарки были вручены сотрудникам в апреле 2007 г.
Поскольку телевизоры были приобретены предприятием у торговой организации, покупная стоимость телевизоров соответствует уровню рыночных цен на аналогичные телевизоры.

В учете предприятия приобретение и выдача подарков оформляются следующими проводками.

Март:

Дебет 41 — Кредит 60
— 100 000 руб. — оприходованы телевизоры по стоимости без учета НДС;

Дебет 19 — Кредит 60
— 18 000 руб. — отражен НДС по приобретенным телевизорам;

Дебет 68 — Кредит 19
— 18 000 руб. — предъявлен к вычету НДС по приобретенным телевизорам.

Апрель:

Дебет 91 — Кредит 41
— 100 000 руб. — отражена балансовая стоимость телевизоров, подаренных работникам предприятия;

📌 Реклама Отключить

Дебет 91 — Кредит 68
— 18 000 руб. — начислен к уплате в бюджет НДС по ставке 18% рыночной стоимости подаренных телевизоров <*>.

————————

В каком порядке следует определять налоговую базу при безвозмездной передаче имущества, учитываемого на балансе по стоимости, включающей НДС? Однозначного ответа на этот вопрос сегодня нет.

В целях исчисления НДС безвозмездная передача имущества признается реализацией этого имущества (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ), поэтому, по нашему мнению, при безвозмездной передаче имущества, числящегося в учете по стоимости с учетом НДС, налоговая база должна определяться в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 154 НК РФ. Это означает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, должна определяться в этом случае по расчетной ставке 18/118 или 10/110 от суммы разницы между рыночной ценой передаваемого имущества и его балансовой (остаточной) стоимостью.

📌 Реклама Отключить

В случае если рыночная стоимость передаваемого имущества окажется ниже его балансовой (остаточной) стоимости, то налоговая база будет равна нулю. В этом случае у налогоплательщика не возникнет обязанность уплачивать НДС при безвозмездной передаче такого имущества.

Пример 2.
Руководство предприятия приняло решение подарить своему работнику легковой автомобиль, числящийся на балансе предприятия. Автомобиль был приобретен предприятием в 2000 г. в качестве служебного и принят к учету на счете 01 по стоимости с учетом НДС. Балансовая стоимость автомобиля — 60 000 руб., сумма амортизации, начисленной к моменту передачи автомобиля работнику, — 50 000 руб.

Рыночная цена на аналогичные автомобили на дату передачи составила 30 000 руб. В данном случае сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет при безвозмездной передаче автомобиля, определяется по ставке 18/118 от суммы разницы между рыночной ценой автомобиля (30 000 руб.) и его остаточной стоимостью (10 000 руб.) и составляет 3050,85 руб. ((30 000 руб. — 10 000 руб.) х 18/118).

📌 Реклама Отключить

В бухгалтерском учете предприятия передача автомобиля сотруднику оформляется следующими проводками:

Дебет 01/»Выбытие ОС» — Кредит 01
— 60 000 руб. — списана балансовая стоимость автомобиля;

Дебет 02 — Кредит 01/»Выбытие ОС»
— 50 000 руб. — списана сумма амортизации;

Дебет 91 — Кредит 01/»Выбытие ОС»
— 10 000 руб. — списана остаточная стоимость переданного работнику автомобиля;

Дебет 91 — Кредит 68
— 3050,85 руб. — начислен к уплате в бюджет НДС с разницы между рыночной и остаточной стоимостью автомобиля.

Обратите внимание! Многие бухгалтеры на практике «забывают» о необходимости включения в налоговую базу по НДС стоимости бесплатно выполненных работ (оказанных услуг).

Чаще всего такая «забывчивость» наблюдается при передаче имущества в безвозмездное пользование сторонним лицам. А ведь в этом случае организация ежемесячно оказывает стороннему лицу услугу по предоставлению имущества в пользование. Причем эта услуга оказывается безвозмездно. Поэтому ежемесячно организация должна включать в налоговую базу по НДС рыночную стоимость оказанной услуги (рыночную арендную плату, взимаемую за аренду аналогичного имущества).

📌 Реклама Отключить

Правомерность такого подхода подтверждается многочисленной арбитражной практикой (см., например, постановления ФАС Волго-Вятского округа от 27.03.2006 N А82-9753/2005-14, Северо-Западного округа от 28.07.2006 N А26-10169/2005-216).

***

Рассматривая вопрос об исчислении НДС при безвозмездной передаче товаров, остановимся более подробно на одной часто встречающейся на практике ситуации, которая традиционно вызывает многочисленные вопросы у бухгалтеров. Речь идет о товарах (образцах), передаваемых бесплатно в рекламных целях. Нужно ли начислять НДС на стоимость переданных бесплатно товаров?

До 1 января 2006 г. вопрос о необходимости начисления НДС на стоимость товаров (работ, услуг), розданных бесплатно в рекламных целях, являлся спорным.

Налоговые органы (см. письма МНС России от 26.02.2004 N 03-1-08/528/18 и от 05.07.2004 N 03-1-08/1484/18@) и Минфин России (см. письмо Минфина России от 31.03.2004 N 04-03-11/52) всегда настаивали на том, что бесплатная раздача товаров в рекламных целях должна рассматриваться как безвозмездная передача товаров и, следовательно, должна облагаться НДС.
Однако многим организациям в суде удавалось доказать обратное <*>.

📌 Реклама Отключить ————————

С 1 января 2006 г. спорить по этому вопросу с налоговиками стало бессмысленно. Дело в том, что с этой даты вступила в силу новая льгота по НДС, предусматривающая освобождение от налогообложения операций по передаче в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб. (подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Введя эту новую льготу, законодатель косвенным образом подтвердил, что рекламная раздача товаров (работ, услуг) в принципе является объектом обложения НДС. При бесплатной раздаче малоценных (до 100 руб.) товаров (работ, услуг) можно воспользоваться льготой и НДС не начислять. Если же раздаются более дорогие товары (работы, услуги), начислять НДС необходимо. При этом «входной» НДС, относящийся к розданной продукции (товарам, работам, услугам), принимается к вычету в общем порядке (см. письмо МНС России от 26.02.2004 N 03-1-08/528/18).

📌 Реклама Отключить

Продукция была получена в декабре 2006 г. В январе 2007 г. фирма принимала участие в выставке. Все изготовленные буклеты и календари были бесплатно розданы посетителям выставки.

Себестоимость одного буклета составила 30 руб. (без НДС), поэтому бесплатная раздача буклетов в рекламных целях не облагается НДС на основании подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ. Значит, «входной» НДС по буклетам (5400 руб.) к вычету не принимается.

📌 Реклама Отключить

Себестоимость одного календаря — 140 руб. (без НДС), поэтому бесплатная раздача календарей должна облагаться НДС. При этом «входной» НДС по календарям (12 600 руб.) принимается к вычету в общем порядке в декабре 2006 г.
В бухгалтерском учете фирмы делаются следующие проводки.

Декабрь:

Дебет 60 — Кредит 51
— 118 000 руб. — перечислены деньги рекламному агентству;

Дебет 10 — Кредит 60
— 35 400 руб. — отражено поступление буклетов на склад фирмы (по стоимости вместе с НДС) (п. 2 ст. 170 НК РФ);

Дебет 10 — Кредит 60
— 70 000 руб. — отражено поступление календарей на склад фирмы (по стоимости без НДС);

Дебет 19 — Кредит 60
— 12 600 руб. — отражен «входной» НДС по календарям;

Дебет 68 — Кредит 19
— 12 600 руб. — предъявлен к вычету «входной» НДС по календарям.

📌 Реклама Отключить

Январь:

Дебет 44 — Кредит 10
— 35 400 руб. — стоимость бесплатно розданных буклетов отражена в составе расходов на рекламу;

Дебет 44 — Кредит 10
— 70 000 руб. — стоимость бесплатно розданных календарей отражена в составе расходов на рекламу;

Дебет 91 — Кредит 68
— 12 600 руб. — начислен НДС на стоимость бесплатно розданных календарей.

В Декларации по НДС за январь 2007 г. стоимость бесплатно розданных календарей (70 000 руб.) отражается в Разделе 3 в графе 4 строки 100, а сумма начисленного НДС (12 600 руб.) — в графе 6 этой же строки. Стоимость бесплатно розданных буклетов (35 400 руб.) отражается в той же Декларации, но в Разделе 9 (код операции 1010275).

Обратите внимание! Если бесплатная передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) осуществляется в рамках благотворительной деятельности, то такая передача освобождается от налогообложения на основании подп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *