Списание дебиторской задолженности УСН

Порядок списания дебиторской задолженности при УСН. Пример

Бурсулая Т. Д., ведущий аудитор
ООО «РАЙТ ВЭЙС»

Дебиторская задолженность — это долги перед Вашей Организацией в виде денежных средств, обязательств и т.п. Примерами дебиторской задолженности являются ситуации, когда Организации вовремя не вернули взятые в долг денежные средства, не отгрузили оплаченные товары или когда сотрудник Организации не отчитался по подотчету.

Для взыскания дебиторской задолженности существуют свои правила и сроки.

Если ценности не будут возвращены, долг признается нереальным к взысканию и его следует списать.

Основания для списания дебиторской задолженности

— истек срок исковой давности. В общем случае он составляет 3 года со дня, когда Организации должны были погасить долг, но для некоторых требований законом установлены специальные сроки;

Правила, по которым вам следует отсчитывать срок исковой давности по задолженности, приведены в таблице (п. 2 ст. 200 ГК РФ).

С какого момента отсчитывать срок исковой давности

Ситуация

С какого момента отсчитывать течение срока

Дата погашения долга заранее определена (например, прописана в договоре)

Со дня, следующего после окончания установленной даты платежа

Срок исполнения обязательства договором не определен

С момента, когда последний раз направлялось должнику требование об уплате задолженности

На возврат денег дано лицу определенное время

По окончании последнего дня этого срока

Если в течение трехлетнего срока исковой давности предпринимались какие-либо действия по взысканию задолженности с должника, срок исковой давности прерывается и начинает отсчитываться заново. Время, которое прошло до перерыва срока, в новый расчет не включается (ст. 203 ГК РФ).

Например, подписан с должником акт сверки и он признал задолженность. Либо Организация подала на должника в суд. Или должник частично оплатил свой долг, подал заявление на взаимозачет — все эти действия прерывают срок исковой давности и его надо начинать отсчитывать заново (Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 12.11.2001 N 15, Пленума ВАС РФ от 15.11.2001 N 18).

Подтвердят признание долга в таком случае следующие документы: акты сверки, заявления, письменные просьбы должника, переписка и др.

Кроме этого, не признается безнадежным долгом дебиторская задолженность контрагента, которую можно зачесть в счет погашения встречной кредиторской задолженности перед ним (Письмо Минфина от 04.10.2011 N 03-03-06/1/620).

Вместе с тем обращаем Ваше внимание на такое ограничение: срок давности не может превышать 10 лет со дня, когда право было нарушено. Причем даже если срок прерывался. Поэтому бесконечно откладывать списание долга нельзя.

Отнести на расходы дебиторскую задолженность нужно будет по истечении 10 лет с момента просрочки.

— организация-должник ликвидирована или прекращение деятельности предпринимателя;

Ликвидация организации может быть произведена по решению суда, учредителей или в результате банкротства (ст. ст. 61, 65 и 419 ГК РФ). Предприниматель заканчивает деятельность по своему решению или в результате банкротства (ст. 22.3 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ и ст. 25 ГК РФ). Завершается ликвидация компании или прекращается деятельность индивидуального предпринимателя в тот момент, когда соответствующая запись внесена в Единый государственный реестр юрлиц (ЕГРЮЛ) или Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей (ЕГРИП).

Основанием для списания дебиторской задолженности является выписка из ЕГРЮЛ (ЕГРИП). Она подтвердит, что должника нет, и позволит списать долг, не дожидаясь истечения срока исковой давности.

Или можно распечатать соответствующую информацию с сайта ФНС России http://www.nalog.ru/.

Нельзя признать долг безнадежным в том периоде, когда ИФНС исключила организацию-должника из ЕГРЮЛ по причине того, что она фактически прекратила свою деятельность, если запись об этом внесена в ЕГРЮЛ до 01.09.2014 (Письмо Минфина от 27.02.2013 N 03-03-06/1/5556). Такой долг станет безнадежным только по истечении срока исковой давности.

— судебный пристав-исполнитель вынес постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного листа взыскателю в связи с невозможностью взыскания.

Документами являются акт о невозможности взыскания долга и постановление об окончании исполнительного производства. Они выдаются Организации, если Организация выиграла дело в суде, но исполнить решение суда не удалось из-за того, что у должника нет ни денег, ни имущества, чтобы погасить долг.

Тогда Организации возвращается исполнительный лист, выносится постановление об окончании производства и выдается акт о невозможности взыскания долга.

На основании этих документов, можно списать дебиторскую задолженность.

— Гражданин-должник умер или его признали безвестно отсутствующим.

Такая ситуация возможна, например, когда Организация выдала сотруднику деньги под отчет, а потом его не стало — он умер или пропал (ст. ст. 42, 45 и 418 ГК РФ).

В связи с этим взыскать долг с него невозможно.

В таком случае, чтобы подтвердить факт смерти, Организации понадобится свидетельство о смерти гражданина (его копия, заверенная нотариально) или решение суда о признании его умершим. А для обоснования пропажи — решение суда о признании безвестно отсутствующим.

— Произошли обстоятельства, не зависящие от воли сторон, из-за которых погасить долг невозможно.

Например, пожар, наводнение и прочие природные (чрезвычайные) условия (ст. 416 ГК РФ).

Если наличие таких обстоятельств подтверждено документально, Организация сможет списать долг.

Обоснует сложные обстоятельства заключение или акт специальной инстанции — МЧС, Торгово-промышленной палаты (Письмо Минфина России от 02.07.2009 N 03-02-07/1-336 и Положение, утвержденное Постановлением Правления ТПП РФ от 30.09.1994 N 28-4). Или решение суда, которым доказано, что взыскать долг нереально (Постановления ФАС Московского округа от 29.09.2004 N КГ-А40/8877-04 и ФАС Поволжского округа от 24.01.2006 N А06-3101/2-16/04).

Документальное оформление списания дебиторской задолженности

Согласно п. 77 Положения по ведению бухучета и отчетности, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее — Положение)

«Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном пунктом 70 настоящего Положения, или на увеличение расходов у некоммерческой организации».

Таким образом, Для того чтобы списать «дебиторку», следует подготовить следующие документы:

1) акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами.

Форма акта может быть как произвольная, так и унифицированная (N ИНВ-17), утвержденная Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88.

2) бухгалтерская справка. В ней указываются все сведения о задолженности и приводится обоснование причины списания дебиторской задолженности.

На основании этих документов оформляется приказ руководителя о списании «дебиторки»., в котором также указывается сумма списываемой задолженности.

Отражение списания дебиторской задолженности в бухгалтерском учете

Если Организация создавала резерв по сомнительным долгам, то в этом случае списывается задолженность следующей проводкой:

Дебет 63 Кредит 62 (71, 73, 76…) — списана за счет резерва «дебиторка».

Если же резерв не создавался или его величины недостаточно, то дебиторская задолженность списывается сразу на прочие расходы с помощью следующей проводкой (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации»):

Делать такие проводки следует в том отчетном периоде, когда взыскать задолженность становится нереально.

Например, когда истек срок ее исковой давности, произошли иные обстоятельства. При этом дата списания не обязательно должна совпадать с датой наступления данных обстоятельств. Главное, чтобы задолженность была отнесена на расходы к моменту составления бухгалтерской отчетности.

Таким образом, в бухучете дебиторская задолженность списывается за счет созданного резерва по сомнительным долгам.

Если его не создавали, долг относится сразу на финансовые результаты, то есть на счет 91, субсчет «Прочие расходы» (п. 77 Положения).

Учет списанной безнадежной дебиторской задолженности за балансом

Списание безнадежной «дебиторки» не является аннулированием долга.

Поэтому в течение пяти лет с того момента, как была списана дебиторская задолженность, следует отразить задолженность за балансом на счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».

В учете производится запись:

Дебет 007 — отражена за балансом списанная дебиторская задолженность.

В течение этого времени необходимо следить за тем, изменилось ли имущественное положение должника, чтобы не пропустить возможность снова обратиться за взысканием долга.

Если у должника появятся средства и он вернет вам долг или его часть, то на поступившую сумму следует восстановить резерв, сделав следующие проводки:

Дебет 63 Кредит 91, субсчет «Прочие доходы» — восстановлен резерв в части погашения дебиторской задолженности.

Кредит 007- списан безнадежный долг, погашенный должником.

Если резерв не создавался, то следует сделать проводки:

Дебет 62 (71, 73, 76…) Кредит 91, субсчет «Прочие доходы» — восстановлена дебиторская задолженность.

Кредит 007- списан безнадежный долг, погашенный должником.

Налоговый учет

В налоговом учете при УСН сумму списанной «дебиторки» расходом не признается.

Поскольку такой вид затрат не поименован в закрытом перечне п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Такая же точка зрения отражена в Письме Минфина России от 13.11.2007 N 03-11-04/2/274.

Пример 1

ООО, применяющее упрощенную систему налогообложения, в июне 2012 г. поставило контрагенту товары на сумму 80 000 руб. По договору поставки они должны быть оплачены до 29 июня 2012 г. включительно.

В установленный срок деньги так и не поступили. В течение трех лет ООО не принимало никаких попыток взыскать с контрагента сумму «дебиторки».

30 июня 2015 г. ее срок исковой давности истек.

Руководитель ООО принял решение о списании дебиторской задолженности в связи с истекшим сроком исковой давности. Для этого на основании акта инвентаризации расчетов и бухгалтерской справки он издал приказ о списании задолженности за счет средств созданного резерва (неиспользованный остаток резерва по состоянию на октябрь 2015 г. составил 100 000 руб.).

В бухгалтерском учете ООО будут сделаны следующие записи:

в июне 2015 г.

Дебет 63 Кредит 62

— 80 000 руб. — списана за счет резерва «дебиторка» за неоплаченные товары с истекшим сроком давности;

Дебет 007

— 80 000 руб. — отражена сумма списанной дебиторской задолженности за балансом.

В налоговом учете при УСН списание дебиторской задолженности у Организации никак не отражается.

Пример 2

Воспользуемся данными Примера 1.

При этом резерв по сомнительным долгам в части данной задолженности не формировался.

Тогда проводки будут следующими:

Списание кредиторской задолженности

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения (УСН), на основании п. 1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ. При определении объекта налогообложения организациями не учитываются доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ (пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

Согласно п. 18 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ. Положения данного пункта не распространяются на списание ипотечным агентом кредиторской задолженности в виде обязательств перед владельцами облигаций с ипотечным покрытием.

На основании пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, по уплате взносов, пеней и штрафов перед бюджетами государственных внебюджетных фондов, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством РФ или по решению Правительства РФ.

Из приведенных писем можно сделать вывод, что никаких особенностей и исключений для налогоплательщиков, применяющих УСН в части учета доходов от списания кредиторской задолженности, нет.

Согласно п. 1 ст. 346.17 НК РФ доходы при применении УСН признаются кассовым методом. То есть учитываются на дату поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу организации, на дату поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также на дату погашения задолженности перед организацией иным способом.

Однако, когда речь идет о доходе в сумме невостребованной кредиторской задолженности, никакого движения денежных средств или иного имущества не происходит.

Специальных уточнений относительно того, что считать датой получения доходов при списании сумм кредиторской задолженности, в гл. 26.2 НК РФ не приводится.

Кредиторская задолженность может списываться по причине ликвидации кредитора (ст. 419 ГК РФ) либо по истечении срока исковой давности (ст. 196 ГК РФ).

При ликвидации контрагента доход от списания кредиторской задолженности признается в периоде, соответствующем дате внесения записи в ЕГРЮЛ о ликвидации кредитора. Если этот период приходится на предшествующие отчетные (налоговые) периоды, то включение таких сумм в состав внереализационных доходов производится путем представления уточненного расчета за соответствующий период (письмо ФНС России от 02.06.2011 N ЕД-4-3/8754).

При этом тот факт, что срок исковой давности по задолженности не истек, не играет роли для включения кредиторской задолженности в доходы по этому основанию.

Несмотря на то, что приведенное письмо и арбитражная практика касаются плательщиков налога на прибыль, по нашему мнению, данная позиция применима и к «упрощенцам». Ведь независимо от того, какую систему налогообложения применяет организация, при ликвидации кредитора кредиторская задолженность перед ним перестает существовать.

Что касается списания кредиторской задолженности, не связанной с ликвидацией кредитора, списываемой по истечении срока исковой давности, то, по мнению специалистов финансового ведомства, данная задолженность учитывается в последний день того налогового (отчетного) периода, в котором срок исковой давности истек (письмо Минфина России от 23.03.2007 N 03-11-04/2/66).

Аналогичное мнение приведено в письмах официальных органов, посвященных порядку учета дохода от списания кредиторской задолженности при исчислении налога на прибыль (письма Минфина России от 27.12.2007 N 03-03-06/1/894, УФНС России по г. Москве от 04.07.2008 N 20-12/063584).

При этом, как указано в письме Минфина России от 27.12.2007 N 03-03-06/1/894, кредиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, учитывается в составе внереализационных доходов по данным инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководства организации.

Отметим, что данный пакет документов необходим для списания кредиторской задолженности и в бухгалтерском учете (п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее — Положение N 34н).

Однако регулярность проведения инвентаризации расчетов с контрагентами определяется руководителем организации, то есть порядок списания просроченной кредиторской задолженности зависит от того, насколько часто в организации проводится инвентаризация расчетов (но не реже, чем один раз в год).

В то же время Президиум ВАС РФ в постановлении от 08.06.2010 N 17462/09 пришел к выводу, что обязанность учитывать доходы в виде просроченной кредиторской задолженности возникает вне зависимости от того, проводилась инвентаризация обязательств или нет (смотрите также постановление Президиума ВАС РФ от 22.02.2011 N 12572/10). Некоторые же суды считают, что кредиторскую задолженность можно признать доходом и после даты истечения срока исковой давности. При этом должна быть проведена инвентаризация и издан приказ руководителя о списании кредиторской задолженности. Если данного распоряжения нет, то нет и оснований для списания кредиторской задолженности и включения ее в состав внереализационных доходов (постановление Президиума ВАС РФ от 15.07.2008 N 3596/08).

Как видим, по данному вопросу сложилась неоднородная арбитражная практика.

По нашему мнению, для того, чтобы своевременно отразить в налоговом учете сумму внереализационных доходов от списания кредиторской задолженности целесообразно проводить инвентаризацию расчетов с контрагентами не реже одного раза в квартал (п. 2 ст. 346.19, п. 4 ст. 346.21 НК РФ), тогда рассматриваемая задолженность будет списываться и в налоговом, и в бухгалтерском учете одновременно на основании:

— акта инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (можно разработать на основе акта по форме N ИНВ-17, утвержденной постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88);

— письменного обоснования списания кредиторской задолженности;

— приказа (распоряжения) руководителя организации о списании кредиторской задолженности.

Доход от списания кредиторской задолженности необходимо отразить в графе 4 раздела I Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее — Книга учета доходов и расходов), форма и порядок (далее — Порядок) заполнения которой утверждены приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н (п. 2.4 Порядка) в том отчетном периоде, на который приходится истечение срока исковой давности или ликвидация контрагента.

Списание дебиторской задолженности

Перечень расходов, на которые налогоплательщик, применяющий УСН, может уменьшить полученные им доходы, приведен в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Этот перечень является закрытым, и в нем не предусмотрены расходы в виде списанной дебиторской задолженности, признанной нереальной для взыскания.

Таким образом, расходы в виде безнадежных долгов не учитываются при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (дополнительно смотрите письма Минфина России от 01.04.2009 N 03-11-06/2/57, от 13.11.2007 N 03-11-04/2/274).

В Книге учета доходов и расходов расходы, не поименованные пунктом 1 ст. 346.16 НК РФ, не отражаются (п. 2.5 Порядка).

При этом для списания дебиторской задолженности в бухгалтерском учете необходимо оформить такие же документы, что и для списания кредиторской задолженности (п. 77 Положения N 34н).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Вахромова Наталья

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Мягкова Светлана

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *