Учет конструкторской документации в бухгалтерском учете

Как отразить техническую и конструкторскую документацию в бухгалтерском учете в качестве нематериального актива?

Компания ГАРАНТ

Бухгалтерский учет нематериальных активов ОАО осуществляется согласно ПБУ 14/2007. Синтетический учет нематериальных активов ведется на счетах 04, 05, 19. В результате проведенного анализа интеллектуальной собственности у ОАО были выявлены ноу-хау (техническая и конструкторская документация), применяемые в процессе создания изделий с 1980 года, но не поставленные на бухгалтерский учет. Техническая и конструкторская документация представляет собой чертежи, пояснительные записки по технологии производства и само описание процесса производства. Ноу-хау создавалось собственными силами. В бухгалтерском учете с 1980 года никакие затраты на разработку (создание) ноу-хау отражены не были. В настоящее время завод готовит Положение о коммерческой тайне для помещения ноу-хау под режим коммерческой тайны (ранее был приказ об отнесении секретов производства к коммерческой тайне).

Как отразить указанную техническую и конструкторскую документацию в бухгалтерском учете в качестве нематериального актива?

В соответствии с п. 1 ст. 1225 ГК РФ результатами интеллектуальной деятельности и приравненными к ним средствами индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий, которым предоставляется правовая охрана (интеллектуальной собственностью), в частности, являются секреты производства (ноу-хау).
Правое определение и содержание ноу-хау установлены главой 75 ГК РФ.
Согласно ст. 1465 ГК РФ секретом производства (ноу-хау) признаются сведения любого характера (производственные, технические, экономические, организационные и другие), в том числе о результатах интеллектуальной деятельности в научно-технической сфере, а также сведения о способах осуществления профессиональной деятельности, которые имеют действительную или потенциальную коммерческую ценность в силу неизвестности их третьим лицам, к которым у третьих лиц нет свободного доступа на законном основании и в отношении которых обладателем таких сведений введен режим коммерческой тайны.
Отношения, связанные с установлением, изменением и прекращением режима коммерческой тайны в отношении информации, составляющей секрет производства (ноу-хау), регулируются положениями Федерального закона от 29.07.2004 N 98-ФЗ «О коммерческой тайне» (далее — Закон N 98-ФЗ). Согласно Закону N 98-ФЗ право на отнесение информации к информации, составляющей коммерческую тайну, и на определение перечня и состава такой информации принадлежит обладателю такой информации с учетом положений Закона N 98-ФЗ (смотрите также п. 57 постановления Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 26.03.2009 N 5/29 «О некоторых вопросах, возникших в связи с введением в действие части четвертой Гражданского кодекса Российской Федерации»).
Отметим, что, по мнению Минэкономразвития РФ, выраженному в письме от 02.04.2010 N Д05-948, технические документы, по которым производится продукция, могут относиться к сведениям, составляющим коммерческую тайну, в случае, если данные документы не подпадают под действие ст. 5 Закона N 98-ФЗ.
Четкое определение правовой природы секрета производства (ноу-хау) позволяет достоверно признать его и отразить данный объект в бухгалтерском учете. В то же время стоит отметить, что при признании в составе секрета производства в составе нематериального актива (далее — НМА) могут возникнуть трудности, связанные с документальным подтверждением права на ноу-хау, поскольку оно не требует обязательной государственной регистрации, то есть ноу-хау не подтверждается патентом, свидетельством.
Для принятия объекта в качестве НМА необходимо соблюдение всех условий п. 3 ПБУ 14/2007, в том числе надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации — патенты, свидетельства и другое.
При выполнении условий, установленных в п. 3 ПБУ 14/2007, к нематериальным активам относятся ноу-хау (п. 4 ПБУ 14/2007).
В рассматриваемой ситуации ноу-хау состоит из технической и конструкторской документации, описывающей процесс производства, помещенной под режим коммерческой тайны.
Отметим, что организация может стать обладателем исключительных прав на ноу-хау в результате его создания. Создание секрета производства может быть связано с выполнением работником(ами) своих трудовых обязанностей или конкретного задания работодателя. Согласно п. 1 ст. 1470 ГК РФ исключительное право на служебный секрет производства принадлежит работодателю.
В соответствии с п. 6 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» (далее — ПБУ 14/2007) НМА принимается к бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости, определенной по состоянию на дату принятия его к бухгалтерскому учету.
Фактической (первоначальной) стоимостью НМА признается сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях (п. 7 ПБУ 14/2007).
Первичными документами, на основании которых НМА, созданные в организации, принимаются к учету, будут являться:
— решение исполнительного органа на ее создание;
— техническое задание;
— заключение комиссии о соответствии НМА установленным техническим заданием требованиям;
— трудовые договоры с работниками организации;
— акт приема-передачи результата работ;
— акт ввода в эксплуатацию.
В сложившейся ситуации для принятия ноу-хау как НМА в целях бухгалтерского учета, по нашему мнению, необходимо произвести его оценку: инвентаризацию или независимую оценку*(1), поскольку восстановить затраты на создание ноу-хау с 1980 года не представляется возможным.
Стоит отметить, что порядок оценки НМА — секрета производства для коммерческих организаций законодательно не установлен.
Однако в настоящее время происходит сближение бухгалтерского законодательства России и международных стандартов финансовой отчетности.
Если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа исходя из действующих положений по бухгалтерскому учету с учетом специфики Вашей организации, а также Международных стандартов финансовой отчетности (п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»)*(2).
Отметим, что целью Международного стандарта финансовой отчетности (IAS) 38 «Нематериальные активы» (далее — МСФО 38) является определение порядка учета НМА, кроме того, МСФО 38 также устанавливает порядок оценки балансовой стоимости НМА.
Так, в соответствии с положениями п. 9 МСФО 38 организации часто расходуют ресурсы или принимают на себя обязательства при приобретении, разработке, обслуживании или улучшении (расширении технических возможностей) нематериальных ресурсов, таких как научные или технические знания, проектирование и внедрение новых процессов или систем, лицензии, интеллектуальная собственность, знания о рынке и товарные знаки (в том числе фирменные наименования и издательские права).
Согласно определению нематериального актива такой актив должен быть идентифицируемым, так, чтобы его можно было отличить от гудвила*(3). Актив удовлетворяет критерию идентифицируемости, если он:
— является отделяемым, т.е. может быть отсоединен или отделен от предприятия и продан, передан, защищен лицензией, предоставлен в аренду или обменен индивидуально или вместе с относящимся к нему договором, активом или обязательством, независимо от того, намеревается ли предприятие так поступить;
— является результатом договорных или других юридических прав независимо от того, можно ли эти права передавать или отделять от предприятия или от других прав и обязательств (п. 12 МСФО 38).
В соответствии с п. 14 МСФО 38 рыночные и технические знания могут привести к возникновению будущих экономических выгод*(4). Предприятие контролирует эти выгоды, если, например, знания защищены юридическими правами, такими как авторские права, ограничением в торговом договоре (если это разрешается) или правовой обязанностью работников соблюдать конфиденциальность.

Согласно п. 21 МСФО 38 НМА подлежит признанию тогда и только тогда, когда:
a) существует вероятность того, что предприятие получит ожидаемые будущие экономические выгоды, проистекающие из актива;
b) себестоимость актива можно надежно оценить.
Нематериальный актив первоначально оценивается по себестоимости (п. 24 МСФО 38).
В отличие от положений ПБУ 14/2007, МСФО 38 предусматривает механизм оценки НМА. Пунктами 51-67 МСФО 38 устанавливает принципы первоначального признания и оценки нематериальных активов, созданных самой организацией.
Применительно к п. 24 МСФО 38 себестоимость НМА, созданного организацией равна сумме затрат, осуществленных с даты, когда нематериальный актив впервые стал удовлетворять критериям признания, изложенным в п.п. 21, 22 и 57 МСФО 38. Обращаем Ваше внимание, что запрещается переназначение затрат, которые уже были признаны в качестве расходов (п. 71 МСФО 38).
В себестоимость самостоятельно созданного НМА включаются все прямые затраты, необходимые для создания, производства и подготовки этого актива к использованию в соответствии с намерениями руководства. Примерами прямых затрат являются (п. 66 МСФО 38).
В состав себестоимости НМА, созданного организацией, не входят: торговые, административные и прочие общие накладные расходы, кроме тех, которые могут быть отнесены непосредственно на подготовку актива к использованию; идентифицированная неэффективность и первоначальные операционные убытки, возникшие до момента достижения плановой производительности указанного актива; затраты на обучение персонала работе с активом (п. 67 МСФО 38).
Следовательно, при оценке НМА — секрета производства организация вправе применить положения об оценке предусмотренные МСФО 38.
Обращаем Ваше внимание, что затраты на создание НМА организацией самостоятельно документируются в общеустановленном порядке. Также необходимо оформление карточки учета НМА по форме N НМА-1, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30.10.97 N 71а, отдельно на каждый объект НМА.
Принятие ноу-хау в бухгалтерском учете отражается записью:
Дебет 08, субсчет «Создание НМА» Кредит 91
— отражены затраты, связанные с созданием ноу-хау (в оценке независимого оценщика).
Дебет 08, субсчет Создание НМА» Кредит счетов 70, 69, 10 и другие
— дальнейшие работы по созданию «ноу-хау».
Дебет 04 «НМА ноу-хау» Кредит 08, субсчет «Создание НМА»
— принят к бухгалтерскому учету секрет производства (ноу-хау).
НМА «ноу-хау» не имеет определенного срока полезного использования. Согласно п. 23 ПБУ 14/2007 по таким активам начисление амортизации не производится (п. 107 МСФО 38).
Обращаем внимание, что изложенная позиция является нашим экспертным мнением. Официальных разъяснений по данному вопросу в настоящее время нам найти не удалось.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Медведь Светлана

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

29 мая 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

*(1) В процессе оценки ноу-хау его стоимость определяется на основании анализа затрат на разработку и внедрение НМА, а также анализа коммерческой либо другой выгоды организации от использования ноу-хау.

*(2) Напомним, что организация всегда вправе изменить учетную политику с начала отчетного года в случае разработки нового способа ведения бухгалтерского учета, когда применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации (п.п. 10, 12 ПБУ 1/2008).

*(3) Гудвил, признанный при объединении бизнеса, является активом, представляющим будущие экономические выгоды от приобретаемых при объединении бизнеса активов, которые не поддаются индивидуальной идентификации и отдельному признанию (смотрите, МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса»).

*(4) К будущим экономическим выгодам, проистекающим из нематериального актива, могут относиться выручка от продажи продуктов или услуг, снижение затрат или другие выгоды, возникающие от использования актива предприятием. Например, использование интеллектуальной собственности в процессе производства может способствовать сокращению будущих производственных затрат, а не увеличению будущей выручки (п. 17 МСФО 38).

Что такое нематериальные активы? Это объекты, не имеющие вещественной, физической формы, предназначенные для использования в процессе производства, оказания услуг, выполнения работ. Нематериальные активы (НМА) – это результат интеллектуальной деятельности, причем НМА является не сам результат деятельности, а исключительное право на использование этого результата.

В статье разберем бухгалтерский учет нематериальных активов при их поступлении в организацию. Что относится к нематериальным активам? Какие существуют способы поступления НМА в организацию? Какие проводки отражают поступление нематериальных активов?

Понятие нематериальных активов

Для НМА выполняются следующие основные правила:

  • они предназначены для длительного использования свыше 1 года;
  • не предназначены для продажи;
  • должны приносить экономическую выгоду;
  • стоимость объектов может быть достоверно определена.

Регулируется бухгалтерский учет нематериальных активов ПБУ 14/2007. 📌 Реклама Отключить

К нематериальным активам относятся исключительное право на:

  • программы ЭВМ, базы данных;
  • изобретения, полезные модели, промышленные образцы;
  • топологию интегральных микросхем;
  • селекционные достижения;
  • ноу-хау, так называемые, секреты производства;
  • товарные знаки;
  • фирменные наименования;
  • коммерческие обозначения;
  • деловая репутация организации.

Право организации на владение нематериальным активом и его использование должно быть документально правильно подтверждено.

В качестве подтверждающих документов могут выступать:

  • свидетельства;
  • патенты;
  • договор об отчуждении исключительного права;
  • лицензионный договор.

Объект НМА принимается к учету на основании акта приема-передачи. На каждый, принятый к учету объект нематериальных активов заполняется карточка учета форма НМА-1. 📌 Реклама Отключить

Учет НМА при поступлении в организацию

Поступить на предприятие нематериальный актив может несколькими путями:

  • покупка НМА;
  • создание НМА собственными силами или с привлечением сторонних услуг;
  • внесение в уставной капитал организации;
  • безвозмездное получение.

Покупка НМА

При поступлении в организацию нематериальные активы принимаются к учету по первоначальной стоимости, называемой также фактической. Аналогичным образом принимаются к учету и основные средства. Эта стоимость складывается из стоимости самого исключительного права на НМА и его использование в соответствии с договором, патентом и другими документами, а также всех сопутствующих затрат (оплата различного вида пошлин, таможенных сборов, сопутствующих налогов, услуг сторонних организаций, информационных и консультационных услуг и прочее) за минусом НДС. НДС из суммы всех затрат выделяется и направляется к возмещению из бюджета. 📌 Реклама Отключить НДС не облагаются реализация и передача исключительного права на программы ЭВМ, базы данных, изобретения, полезные модели, промышленные образцы, топологии интегральных схем, ноу-хау, а также права на их использование. Для бухгалтерского учета нематериальных активов предназначен счет 04 «Нематериальные активы», по дебету этого счета отражается поступление объекта, по кредиту его выбытие, списание.

Так же, как и в случае с основными средствами, прежде, чем попасть на 04 счет, все затраты на приобретение НМА собираются по дебету счета 08 «Вложение во внеоборотные активы», после чего уже с кредита 08 счета поступают на учет в дебет 04 счета.

Для этих целей на счете 08 открывается отдельный субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов», по дебету которого и отражаются все затраты.

Пример: Организация приобретает исключительное право на товарный знак по договору об отчуждении.

Расходы следующие:

  • Стоимость, согласно договору, составила 590 000 руб., в том числе НДС 90000 руб. (право на товарный знак облагается НДС).
  • За регистрацию договора была уплачена пошлина 12000 руб..
  • За внесение изменений в реестр товарных знаком была уплачена пошлина 2000 руб.

Как принять нематериальный актив к учету, как проводки должны быть выполнены?

Проводки при приобретении нематериального актива за плату:

📌 Реклама Отключить

Создание нематериального актива

Помимо того, что нематериальный актив можно приобрести за плату, то есть купить, его также можно создать по поручению организации своими силами или с привлечением сторонних услуг.

В данном случае нематериальный актив принимается к учету аналогичным образом по первоначальной стоимости, состоящей из стоимости всех расходов, связанных с созданием НМА.

К расходам помимо уплаты пошлин, сборов можно также отнести оплату труда своих работников, занятых в создании нематериального актива, а также начисляемые им страховые взносы, стоимость услуг сторонних организаций, расходы на научно-исследовательское и прочее оборудование, занятое в процессе создания НМА, а также начисленная по ним амортизация.

Аналогичным образом все затраты собираются по дебету счета 08, после чего одной проводкой на общую сумму отправляются на 04 счет (проводка Д04 К08).

📌 Реклама Отключить

Вклад в уставный капитал

Проводки по принятию к учету НМА в данном случае имеют вид:

  • Д08 К75 – отражена первоначальная стоимость объекта НМА.
  • Д04 К08 – нематериальный актив принят к учету.

В качестве стоимости, по которой объект принимается к учету выступает денежная оценка нематериального актива, согласованная с учредителями организации.

Безвозмездное поступление

Если актив поступает на безвозмездной основе по договору дарения, то объект оценивается по рыночной стоимости на дату принятия.

Проводки при безвозмездном поступлении НМА:

  • Д08 К98 – отражена рыночная стоимость объекта НМА.
  • Д04 К08 – объект НМА принят к учету.

При этом начисляемая в дальнейшем амортизация по безвозмездно полученным нематериальным активам списывается со счета 98 «Безвозмездные поступления» в качестве прочих доходов проводками:

  • Д20 (44) К05 – начислена амортизация.
  • Д98 К91/1 – начисленная амортизация отражена в составе прочих доходов.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *