Учет лизинга основных средств

Источник: Журнал «Учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение»

В современных условиях мирового экономического развития лизинг является эффективным инвестиционным инструментом. Механизм лизинга, активно используемый коммерческими и некоммерческими организациями, позволяет хозяйствующим субъектам без привлечения значительных финансовых ресурсов модернизировать, обновлять основные фонды, обеспечивать развитие производства (сферы услуг) на основе оптимизации расходов и повышения производительности труда. О возможности заключения договоров лизинга государственными (муниципальными) образовательными учреждениями и порядке отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с лизинговым имуществом, читайте в данной статье.

Правовые основы лизинга

Основными документами, регулирующими отношения между сторонами договора финансовой аренды (лизинга), являются Гражданский кодекс (ст. 665 – 670) и Федеральный закон от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее – Закон о лизинге). 📌 Реклама Отключить

По договору лизинга лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество и предоставить ему это имущество за плату во временное владение и пользование. Кроме того, согласно общим правилам выбор продавца имущества – предмета лизинга осуществляется лизингополучателем (ст. 665 ГК РФ).

Предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя. При этом договором лизинга может быть предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга лизингополучателю. Переход может быть осуществлен как по истечении срока договора лизинга, так и до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон (п. 1 ст. 11, п. 1 ст. 19 Закона о лизинге).

Если договором лизинга не предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга лизингополучателю, он обязан вернуть его лизингодателю при прекращении договора в состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или износа, обусловленного договором (п. 4 ст. 17 Закона о лизинге).

📌 Реклама Отключить

В соответствии с п. 1 ст. 15 Закона о лизинге договор лизинга независимо от срока заключается в письменной форме. В таком договоре должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче лизингополучателю в качестве предмета лизинга. При отсутствии этих данных в договоре лизинга условие о предмете, подлежащем передаче в лизинг, считается не согласованным сторонами, а договор не считается заключенным.

Кроме того, в договоре лизинга прописываются обязанности сторон, в частности (п. 4, 5 ст. 15 Закона о лизинге):

а) к обязанностям лизингодателя относятся:

  • приобретение у определенного продавца в собственность определенного имущества для его передачи за определенную плату на определенный срок на определенных условиях в качестве предмета лизинга лизингополучателю;
  • выполнение других обязательств, вытекающих из содержания договора лизинга;

б) к обязанностям лизингополучателя относятся: 📌 Реклама Отключить

  • принятие предмета лизинга в порядке, предусмотренном указанным договором;
  • выплата лизингодателю лизинговых платежей в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором лизинга;
  • возврат предмета лизинга по окончании срока действия договора, если иное им не предусмотрено, либо приобретение предмета лизинга в собственность на основании договора купли-продажи;
  • выполнение других обязательств, вытекающих из содержания договора лизинга.

Под лизинговыми платежами следует понимать общую сумму платежей по договору лизинга за весь его срок действия, в которую входит (п. 1 ст. 28 Закона о лизинге):

  • возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю;
  • возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг;
  • доход лизингодателя.

Помимо этого, в общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором предусмотрен переход права собственности (права оперативного управления) на этот предмет к лизингополучателю. 📌 Реклама Отключить

Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга.

Внесение лизинговых платежей лизингополучателем начинается с момента использования им предмета лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга (п. 3 ст. 28 Закона о лизинге).

Стоит отметить, что для выполнения своих обязательств по договору лизинга стороны заключают обязательные и сопутствующие договоры. К обязательным относится договор купли-продажи. К сопутствующим относятся договор о привлечении средств, договоры залога, гарантии, поручительства и др. (п. 2 ст. 15 Закона о лизинге).

Особенности заключения договора лизинга государственными (муниципальными) учреждениями

На сегодня особенности заключения договоров лизинга государственными (муниципальными) учреждениями предусмотрены только для бюджетных учреждений. В частности, абз. 3 ст. 665 ГК РФ установлено: если лизингополучателем по договору лизинга является бюджетное учреждение, в таком договоре должно быть прописано, что выбор продавца предмета лизинга осуществляется лизингодателем. 📌 Реклама Отключить

Кроме того, некоторые особенности для лизингополучателей – бюджетных учреждений прописаны в Законе о лизинге (п. 2 ст. 1):

  • в случае неперечисления бюджетным учреждением лизинговых платежей более двух раз подряд по истечении определенного договором лизинга срока платежа их списание со счета учреждения осуществляется с учетом положений законодательства РФ, устанавливающих особенности правового положения таких учреждений;
  • расчеты по договору лизинга между лизингодателем и бюджетным учреждением не могут быть осуществлены в натуральной форме.

Вместе с тем отметим, что в первом чтении Государственной думой принят законопроект № 441319-6 «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации в связи с особенностями заключения договора финансовой аренды (лизинга) государственным или муниципальным учреждением». Данный законопроект снимает излишние правовые ограничения в отношении государственных (муниципальных) учреждений, являющихся некоммерческими организациями, чья деятельность осуществляется в основном в сферах науки, культуры, образования, здравоохранения и других сферах социальной направленности, для правомерного использования ими лизинговых операций. 📌 Реклама Отключить

Согласно тексту данного законопроекта изменения вносятся в ст. 665 ГК РФ и Закон о лизинге и устанавливают особенности заключения договора лизинга всеми типами государственных (муниципальных) учреждений (казенными, бюджетными и автономными). В частности, в законопроекте предлагается установить для государственных (муниципальных) учреждений – лизингополучателей следующие особенности:

  • в договоре лизинга должно быть предусмотрено обязательство лизингодателя самостоятельно определять продавца имущества по договору лизинга;
  • не допускается осуществление расчетов по лизинговым платежам продукцией (в натуральной форме), производимой с использованием предмета лизинга;
  • в случае неперечисления лизингополучателем-учреждением лизинговых платежей более двух раз подряд по истечении установленного договором лизинга срока платежа обращение взыскания на средства учреждения осуществляется на основании исполнительного документа в порядке, определенном федеральными законами, регламентирующими особенности правового положения такого учреждения.

Кроме того, поправками, вносимыми в Закон о лизинге, в отношении казенных и бюджетных учреждений, являющихся лизингополучателями, устанавливается запрет на привлечение заемных средств для выполнения обязательств по договору лизинга. 📌 Реклама Отключить

Также ко второму чтению законопроект предлагается дополнить положениями, касающимися ограничения правомочий государственных (муниципальных) учреждений при заключении сопутствующих договоров залога в части объема залогового имущества, установив возможность использования в качестве залога исключительно предмета лизинга.

Бухгалтерский (бюджетный) учет основных средств, поступающих по договору лизинга

Учет имущества, поступающего образовательному учреждению по договору лизинга, будет зависеть от условий такого договора. То есть условиями договора может быть предусмотрен учет такого имущества либо на балансе лизингополучателя, либо на балансе лизингодателя (п. 26 Инструкции № 157н, п. 1 ст. 31 Закона о лизинге).

Таким образом, образовательное учреждение – лизингополучатель учитывает основные средства, полученные по договору лизинга, следующим образом:

📌 Реклама Отключить

– набалансе, если по условиям договора учет предметов лизинга осуществляется на балансе лизингополучателя. Для этого используется счет 0 101 40 000 «Основные средства – предметы лизинга». Формируется первоначальная стоимость таких основных средств, которая определяется условиями договора лизинга и признается в сумме расходов лизингодателя на их приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов (п. 26 Инструкции № 157н).

В отношении основных средств – предметов лизинга учреждение устанавливает срок полезного использования и производит начисление амортизации в общем порядке, предусмотренном Инструкцией № 157н;

📌 Реклама Отключить

– за балансом, если по условиям договора учет предметов лизинга осуществляется на балансе лизингодателя. В этой ситуации применяется забалансовый счет 01 «Имущество, полученное в пользование» (п. 333 Инструкции № 157н). Учреждение-лизингополучатель не устанавливает срок полезного использования на основные средства, поступившие по договору лизинга, и не начисляет на них амортизацию. Учет указанного имущества на забалансовом счете осуществляется в целях контроля за их использованием и обеспечения сохранности таких объектов.

Перечень бухгалтерских записей, осуществляемых при балансовом и забалансовом учете основных средств, являющихся предметом лизинга, рассмотрим в таблице (бухгалтерские записи составлены в соответствии с инструкциями № 162н, 174н, 183н).

📌 Реклама Отключить

Казенные учреждения Бюджетные учреждения Автономные учреждения
Дебет Кредит Дебет Кредит Дебет Кредит
1. Вариант, когда по условиям договора лизинговое имущество принимается на баланс лизингополучателя
1.1. Получено по договору лизинга и акту приема-передачи основное средство – предмет лизинга Пункт 33 Инструкции № 162н Пункт 51 Инструкции № 174н Пункт 51 Инструкции № 183н
0 106 41 310 0 302 31 730 0 106 41 310 0 302 31 730 0 106 41 000 0 302 31 000
1.2. Принято к учету основное средство – предмет лизинга по первоначальной стоимости Пункт 7 Инструкции № 162н Пункт 9 Инструкции № 174н Пункт 9 Инструкции № 183н
0 101 40 310 0 106 41 310 0 101 40 310 0 106 41 310 0 101 40 000 0 106 41 000
1.3. Отражена разница между общей суммой договора лизинга и расходами лизингодателя на приобретение предмета лизинга* Инструкциями № 162н, 174н, 183н проводки не предусмотрены
0 401 20 224

0 109 00 224

0 302 24 730 0 401 20 224

0 109 00 224

0 302 24 730 0 401 20 224

0 109 00 224

0 302 24 000
1.4.Начислена амортизация на основные средства – предмет лизинга Пункт 19 Инструкции № 162н Пункт 26 Инструкции № 174н Пункт 26 Инструкции № 183н
0 401 20 271

0 109 00 271

0 104 40 410 0 401 20 271

0 109 00 271

0 104 40 410 0 401 20 271

0 109 00 271

0 104 40 000
1.5. Возвращены по окончании срока договора предметы лизинга (если договором не предусмотрен выкуп имущества)** Пункт 10 Инструкции № 162н Пункт 12 Инструкции № 174н Пункт 12 Инструкции № 183н
0 104 40 410

0 401 10 172

0 101 40 410 0 104 40 410

0 401 10 172

0 101 40 410 0 104 40 000

0 401 10 172

0 101 40 000
1.6. Выкуплено лизинговое имущество (предметы лизинга перешли в собственность (оперативное управление) учреждения)*** Пункт 7 Инструкции № 162н Инструкцией № 174н проводки не предусмотрены Инструкцией № 183н проводки не предусмотрены
0 101 00 310 0 101 40 310 0 101 00 310 0 101 40 310 0 101 00 000 0 101 40 000
0 104 40 410 0 104 00 410 0 104 40 410 0 104 00 410 0 104 40 000 0 104 00 000
2. Вариант, когда по условиям договора лизинговое имущество принимается на баланс лизингодателя
2.1.Принято к забалансовому учету основное средство – предмет лизинга Пункт 333 Инструкции № 157н
01 01 01
2.2.Начислены лизинговые платежи, преду­смотренные договором за использование основного средства – предмета лизинга Пункт 102 Инструкции

№ 162н

Пункт 128 Инструкции

№ 174н

Пункт 136 Инструкции

№ 183н

0 401 20 224

0 109 00 224

0 302 24 730 0 401 20 224

0 109 00 224

0 302 24 730 0 401 20 224

0 109 00 224

0 302 24 000
2.3.Возвращены по окончании срока договора лизинга основные средства – предмет лизинга** Пункт 333 Инструкции № 157н
01 01 01
2.4.Приняты на балансвыкупленные предметы лизинга (отражаются по выкупной стоимости в момент перехода объектов в собственность (оперативное управление) учреждения) Пункты 7, 31 Инструкции № 162н Пункты 9, 51 Инструкции № 174н Пункты 9, 51 Инструкции № 183н
0 106 31 310 0 302 31 730 0 106 31 310 0 302 31 730 0 106 31 000 0 302 31 000
0 101 00 310 0 106 31 310 0 101 00 310 0 106 31 310 0 101 00 000 0 106 31 000

В качестве разницы между общей суммой договора лизинга и расходами лизингодателя на приобретение предмета лизинга понимается сумма, составляющая доход лизингодателя, – плата за пользование лизинговым имуществом. По мнению автора, указанная сумма не включается в первоначальную стоимость предмета лизинга, а относится на расходы учреждения-лизингополучателя. При этом указанную сумму следует отражать по подстатье 224 «Арендная плата за пользование имуществом» КОСГУ. 📌 Реклама Отключить

**

При возврате лизингодателю основного средства, являющегося предметом лизинга, в бухгалтерском (бюджетном) учете учреждения отражается его выбытие (п. 51 Инструкции № 157н).

**

Отражается внутреннее перемещение предметов лизинга на счет по учету основных средств, а также перевод ранее начисленной на предметы лизинга амортизации. Стоит отметить, что переход предметов лизинга в собственность (оперативное управление) от лизингодателя к учреждению-лизингополучателю осуществляется при условии погашения всей суммы предусмотренных договором лизинга лизинговых платежей.

Применение бухгалтерских записей, которые не предусмотрены инструкциями № 162н, 174н, 183н, учреждениям необходимо согласовать с их учредителями.

По договору лизинга (с приложением акта приема-передачи) бюджетное образовательное учреждение получило от лизингодателя оборудование. Договор заключен на три года. Согласно условиям договора оборудование учитывается на балансе образовательного учреждения.

📌 Реклама Отключить

Общая сумма договора лизинга составляет 180 000 руб., из них:

  • 130 000 руб. – расходы лизингодателя на приобретение оборудования;
  • 50 000 руб. – плата за пользование оборудованием в течение срока договора лизинга (доход лизингодателя).

Оплата по договору лизинга осуществляется за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности. Ежемесячный лизинговый платеж составляет 5 000 руб., из них:

  • 3 611 руб. – погашаются расходы лизингодателя на приобретение оборудования;
  • 1 389 руб. – погашается плата за пользование оборудованием.

Срок полезного использования оборудования установлен учреждением равным трем годам (36 месяцам).

Рассмотрим, какими будут бухгалтерские записи, если по окончании срока действия договора образовательное учреждение:

📌 Реклама Отключить

1. Выкупит у лизингодателя оборудование.

2. Возвратит оборудование лизингодателю.

В бухгалтерском учете бюджетного учреждения данные операции отразятся следующим образом:

Дебет Кредит Сумма, руб.
В течение срока действия договора лизинга
Сформирована первоначальная стоимость полученного от лизингодателя оборудования (в сумме расходов лизингодателя на приобретение оборудования) 2 106 41 310 2 302 31 730 130 000
Начислена плата за пользование оборудованием 2 109 60 224 2 302 24 730 50 000
Принято к учету оборудование – предмет лизинга по первоначальной стоимости 2 101 44 310 2 106 41 310 130 000
Перечислен ежемесячный лизинговый платеж (согласно графику платежей):
– в части погашения расходов лизингодателя на приобретение оборудования; 2 302 31 830 2 201 11 610 3 611
– в части погашения платы за пользование оборудованием 2 302 24 830 2 201 11 610 1 389
Начислена ежемесячная амортизация на оборудование – предмет лизинга

(130 000 руб. / 36 мес.)

2 109 60 271 2 104 44 410 3 611
По окончании срока действия договора лизинга
1. Отражен выкуп оборудования (переход права оперативного управления на оборудование от лизингодателя к лизингополучателю):
– перевод стоимости оборудования – предмета лизинга в состав основного средства; 2 101 34 310 2 101 44 310 130 000
– перевод суммы амортизации, начисленной на предмет лизинга в течение срока действия договора лизинга 2 104 44 410 2 104 34 410 130 000
2. Отражено выбытие лизингового оборудования, возвращенного учреждением лизингодателю 2 104 44 410 2 101 44 410 130 000

Автономное образовательное учреждение по договору лизинга получило автомобиль. Расходы лизингодателя на его приобретение составили 700 000 руб., что отражено в акте приемки-передачи. Согласно условиям договора лизинга автомобиль учитывается на балансе лизингодателя. 📌 Реклама Отключить

Договор лизинга составлен на пять лет. Ежемесячные лизинговые платежи – 11 000 руб. Все расходы по договору учреждение осуществляет за счет субсидии, предоставленной на выполнение государственного задания.

Рассмотрим, какими будут бухгалтерские записи, если по окончании срока действия договора лизинга образовательное учреждение:

1. Выкупит у лизингодателя автомобиль по выкупной цене, равной 100 000 руб., которая указана в договоре отдельно.

2. Возвратит автомобиль лизингодателю.

В бухгалтерском учете автономного учреждения данные операции отразятся следующим образом:

Организация приобрела в лизинг основные средства (далее — ОС). Предметы лизинга учитываются на балансе лизингодателя. Лизингополучателем произведена предоплата лизинговых платежей на определенную сумму (частичная предоплата), которая будет засчитываться в счет уплаты лизинговых платежей ежемесячно в суммах, определенных графиком договора лизинга. Предметы лизинга получены 01.08.2019 по акту приема-передачи.
По окончании договора лизинга основные средства передаются лизингополучателю по акту. Выкупная стоимость ОС оговорена в договоре и подлежит уплате равными долями во время действия договора лизинга.
Как учесть расходы лизингополучателя по договору лизинга в целях налогообложения прибыли? Возникают ли у лизингополучателя расходы в виде сумм амортизации лизингового имущества? В целях бухгалтерского учета лизингополучатель руководствуется положениями ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды».

28 августа 2019

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Правила ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» для целей налогового учета не применяются. Налоговый учет лизингополучателю следует вести по правилам, установленным НК РФ.
В целях исчисления налога на прибыль лизингополучателем в расходах могут быть учтены те суммы, которые подлежат уплате по договору лизинга.
В данном случае у лизингополучателя расходы в виде сумм амортизации лизингового имущества не возникают.
После получения предмета лизинга в пользование лизингополучатель вправе в налоговом учете признавать в расходах затраты на уплату лизинговых платежей при условии соблюдения общих критериев признания расходов.
Суммы, уплаченные лизингодателю в качестве аванса (частичной предоплаты лизинговых платежей) расхода у лизингополучателя не образуют.
В целях налогообложения прибыли суммы, уплачиваемые в счет оплаты выкупной цены предмета лизинга до перехода права собственности на него к лизингополучателю, в расходах не учитываются. При переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю выкупные платежи формируют первоначальную стоимость амортизируемого имущества.

Обоснование вывода:
Прежде всего отметим, что порядок учета доходов и расходов, принимаемых в целях налогообложения прибыли, осуществляется на основе данных налогового учета (ст. 313 НК РФ) и по отдельным позициям принципиально отличается от порядка учета доходов и расходов, предусмотренных правилами бухгалтерского учета и отчетности. В то же время при определении налоговой базы по налогу на прибыль используется информация, содержащаяся в первичных учетных документах бухгалтерского учета (письма Минфина России от 01.08.2007 N 03-03-06/1/531, от 24.08.2004 N 03-03-01-04/1/9). Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, порядок ведения налогового учета устанавливается в учетной политике для целей налогообложения.
Соответственно, несмотря на то, что в рассматриваемой ситуации лизингополучатель в целях бухгалтерского учета руководствуется положениями ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды», налоговый учет ему следует вести по правилам, установленным НК РФ.
В целях налогообложения прибыли полученные доходы уменьшаются на сумму произведенных расходов (ст. 247, п. 1 ст. 252 НК РФ), за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При методе начисления (по умолчанию применяется всеми налогоплательщиками) расходы в целях налогообложения в общем случае признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (п. 1 ст. 272 НК РФ), с учетом положений статей 318-320 НК РФ.
Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. Если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно. Иными словами, период учета расходов нужно определять из документов (как правило, из договора), которыми оформляется сделка. Если по документам расход относится к нескольким отчетным (налоговым) периодам, то его нужно распределять по этим периодам.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации в целях исчисления налога на прибыль лизингополучателем в расходах могут быть учтены те суммы, которые подлежат уплате по договору лизинга.

Амортизация лизингового имущества

Согласно п. 10 ст. 258 НК РФ имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).
То есть, если предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя (как в рассматриваемой ситуации), амортизация по данному имуществу (в силу прямой нормы НК РФ) начисляется также лизингодателем.
Следовательно, в рассматриваемом случае у лизингополучателя расходы в виде сумм амортизации лизингового имущества не возникают.

Лизинговые платежи

На основании пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ суммы лизинговых платежей за принятое в лизинг имущество признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией.
С учетом пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления расходов в виде лизинговых платежей за принятое в лизинг имущество признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода (письма Минфина России от 14.06.2018 N 03-03-06/1/40780, от 23.12.2016 N 03-03-06/1/77533). Вариант учета прочих расходов должен быть закреплен в учетной политике организации в целях налогообложения.
Таким образом, после получения предмета лизинга в пользование лизингополучатель вправе в налоговом учете признавать в расходах затраты на уплату лизинговых платежей при условии соблюдения общих критериев признания расходов, обозначенных в п. 1 ст. 252 НК РФ (письмо Минфина России от 09.02.2017 N 03-03-06/1/7165).
Документальным подтверждением таких расходов являются: договор лизинга и график лизинговых платежей, акт приема-передачи имущества — предмета договора лизинга, документы, подтверждающие уплату лизинговых платежей, счет-фактура, выставленный лизингодателем. При этом ежемесячного заключения актов оказанных услуг по договору лизинга не требуется, если иное не вытекает из условий сделки (смотрите также письма Минфина России от 14.01.2008 N 03-03-06/1/3, ФНС России от 05.09.2005 N 02-1-07/81, УФНС России по г. Москве от 01.04.2008 N 20-12/030773).

Предоплата по лизинговым платежам

При применении в налоговом учете метода начисления сама по себе сумма перечисленного лизингодателю авансового платежа (предоплата лизинговых платежей) не может быть учтена в составе расходов (п. 1 ст. 272, п. 14 ст. 270 НК РФ).
Такой платеж будет формировать расходы по договору лизинга в том отчетном (налоговом) периоде (периодах), в котором (которых) аванс (частичная предоплата) будет зачтен в счет уплаты (погашения) лизинговых платежей согласно договору. Смотрите письма Минфина России от 06.02.2012 N 03-03-06/1/71, от 09.08.2010 N 03-03-04/4, от 15.10.2008 N 03-03-05/131, постановления Четвертого ААС от 23.05.2019 N 04АП-2245/19, Десятого ААС от 16.02.2016 N 10АП-17078/15, АС Свердловской области от 19.01.2006 N А60-28838/2005-С9).
Таким образом, суммы, уплаченные в данной ситуации лизингодателю в качестве аванса (частичной предоплаты лизинговых платежей), расхода у лизингополучателя не образуют. В связи с чем расходы лизингополучателя будут складываться из стоимости оказанных лизинговых услуг, а не стоимости оплаченных (порядок уплаты и зачета аванса не повлияет на порядок признания расходов при методе начисления). К тому же, как мы поняли, условиями договора не предусмотрено единовременное закрытие предоплаты.

Выкупная стоимость

В силу п. 5 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества.
Исходя из этого Минфин России устойчиво придерживается мнения о том, что суммы, уплачиваемые в счет оплаты выкупной цены предмета лизинга до перехода права собственности на него к лизингополучателю (реализации лизингового имущества), следует рассматривать для целей налогового учета у лизингодателя и лизингополучателя как авансовые платежи.
При переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю расходы лизингополучателя в виде выкупной цены предмета лизинга формируют первоначальную стоимость амортизируемого имущества. Отнесение стоимости амортизируемого имущества к расходам организации для целей налогообложения осуществляется посредством механизма амортизации в соответствии со ст.ст. 256-259.3 НК РФ (смотрите, например, письма Минфина России от 17.05.2019 N 03-03-07/35556, от 18.02.2019 N 03-03-06/1/10341, от 28.01.2019 N 03-03-06/1/4571, от 06.11.2018 N 03-03-06/2/79754, от 12.12.2017 N 03-03-06/2/82886, от 12.02.2016 N 03-03-06/3/7617, от 25.12.2015 N 03-03-06/1/76112, от 25.06.2009 N 03-03-06/1/428). Аналогичное мнение высказывалось специалистами налогового органа (письмо ФНС России от 25.05.2010 N ШС-37-3/2514).
Вместе с тем заметим, что суды придерживаются иной позиции. С точки зрения судей в случае, если выкупная стоимость определена в самом договоре лизинга, а не в отдельном договоре купли-продажи или дополнительном соглашении к договору лизинга, лизингополучатель вправе в целях налогообложения прибыли учесть весь лизинговый платеж (вне зависимости от его составляющих) в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ), исходя из отсутствия в действующем законодательстве ограничения этого права (определения ВАС РФ от 10.10.2007 N 12038/07, от 19.06.2009 N 7362/09).
Если организация не готова к спорам с налоговыми органами, то целесообразно следовать рекомендациям Минфина России. Тогда выкупная стоимость, подлежащая уплате лизингополучателем равными долями в течение действия договора лизинга, должна рассматриваться для целей налогообложения прибыли как авансовые платежи, и в расходах ее учитывать не следует.
При переходе предмета лизинга (основных средств) в собственность лизингополучателя данное имущество перестанет быть предметом лизинга. К учету будет принято собственное имущество, первоначальная стоимость которого будет равна выкупной цене по договору лизинга.
Документальным подтверждением перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю являются, в частности, договор лизинга, документы, подтверждающие уплату выкупной цены, акт перехода права собственности на предмет лизинга (письмо Минфина России от 06.02.2006 N 03-03-04/1/90).
Срок полезного использования амортизируемого имущества определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода объекта основных средств в эксплуатацию в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.
При установлении срока полезного использования можно учесть срок, в течение которого объект учитывался в качестве лизингового имущества, по аналогии с основными средствами, бывшими в эксплуатации (письмо Минфина России от 11.07.2006 N 03-03-04/1/573), но только в случае применения линейного метода амортизации (п. 7 ст. 258 НК РФ).
В заключение еще раз отметим, что правила ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» для целей налогового учета не применяются.
Налоговый учет не предполагает системы двойной записи. Одной из главных составляющих налогового учета в целях исчисления налога на прибыль являются налоговые регистры. Конкретные формы регистров налогового учета и порядок их применения организации необходимо разработать самостоятельно (ст. 314 НК РФ).

Рекомендуем также знакомиться со следующими материалами:
— Энциклопедия решений. Учет основного средства лизингополучателем (баланс лизингодателя) (смотрите в части налогообложения);
— Энциклопедия решений. Лизинговые платежи;
— Энциклопедия решений. Выкуп лизингового имущества.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Овчинникова Светлана

Ответ прошел контроль качества

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *